Tarh işlemleri ve verginin ödenmesi

Madde, Katma Değer Vergisinin hangi vergi dairesi veya gümrük idaresince tarh olunacağını düzenler; genel kural, birden çok iş yeri, gayrimenkul teslimi, ithal ve belirli taşımacılık hâlleri ile Bakanlığın tarh yerini belirleme yetkisi bu kapsamdadır. Kişilerin ve işlemlerin vergi tabiliyetini, matrahı ve oranı düzenlemez (m.1 ve m.28 ile ilgili hükümler). Mükellefiyetin tanımını, vergiye konu işlemleri ve tevkifatı düzenlemez. Vergi cezalarını ve vergi uyuşmazlığında dava yolunu da düzenlemez; bunlar Vergi Usul Kanunu ve İdari Yargılama Usulü Kanunu kapsamındadır.

Tarh yeri: hangi kavramlar bilinmeli?

Tarh

Vergi borcunun miktarının idare tarafından saptanması ve vergiyi doğuran olay ile matrahın belirlenerek tahakkuk ettirilmesi işlemidir. Maddede yalnızca hangi dairenin bu işlemi yapacağı düzenlenmiştir.

İş yeri

Mükellefin faaliyetini yürüttüğü yerdir. Tarh yerini belirleyen ana ölçüttür; birden çok iş yerinin varlığı ayrı bir tarh kuralı doğurur.

Faaliyet bölgesi

Ayrı vergi dairelerinin yetki alanına giren, mükellefin iş yeri bulunan coğrafi bölgedir. İkinci fıkradaki tarh yerinin ayırt edici ölçütüdür.

Gayrimenkul teslimi

Taşınmazın mülkiyetinin veya kullanım hakkının devredilmesi işlemidir. Üçüncü fıkradaki istem halinde tarh yerinin gayrimenkulün konumuna bağlanmasını sağlar.

Taşımacılık ve transit taşımacılık

Motorlu kara taşıtlarıyla Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşıma ile Türkiye'den geçen transit taşıma faaliyetleridir. Yalnızca ikametgâhı, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanlar bakımından beşinci fıkradaki gümrük yetkisini doğurur.

Tarh yeri tayini

Maliye ve Gümrük Bakanlığının, faaliyetin gereğine göre mükellefin müracaatı üzerine veya resen tarh yerini belirleme yetkisidir. Kanunun genel tarh kurallarından ayrılmayı sağlayan istisnai bir yetkidir.

Tarh yeri: hangi şartlar aranır?

• Tarh edilecek KDV'nin bir mükellefe ait olması ve mükellefin Türkiye'de bir iş yerinin bulunması gerekir.
• Birden çok iş yeri söz konusuysa, bu iş yerlerinin ayrı vergi dairelerinin faaliyet bölgelerinde bulunması gerekir; bu hâlde tarh yetkisi gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine geçer.
• Gayrimenkul teslimine ilişkin tarhta mükellefin istemde bulunması ve beyanın yapılması gerekir; istem yoksa tarh genel kuralla iş yeri vergi dairesince yapılır.
• İthal KDV'de vergiyi doğuran işlemin ithalat olması gerekir; bu hâlde tarh ilgili gümrük idaresince yapılır.
• Motorlu kara taşıtlarıyla yapılan taşımacılık veya transit taşımacılıkta ikametgâh, kanuni merkez ve iş merkezinin Türkiye'de bulunmaması gerekir; bu koşul varsa tarh gümrük idaresince yapılır.
• Bakanlığın tarh yeri tayini için faaliyetin gereğinin ortaya konması ve mükellefin müracaatı veya resen karar gerekir.

Tarh yeri: hangi sonuçları doğurur?

• Mükellefin iş yeri vergi dairesi bölgesinde bulunuyorsa KDV tarhı o vergi dairesince yapılır.
• Birden çok iş yerinde tarh, gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesince yapılır.
• Gayrimenkul teslimlerinde istem yoksa tarh genel kurala göre iş yeri vergi dairesince yapılır.
• İthalde alınan KDV ve belirli karayolu taşımacılığı ile transit taşımacılığa ait KDV gümrük idaresince tarh olunur.
• Madde 6. fıkra uyarınca Maliye ve Gümrük Bakanlığı, faaliyetin gereğini göz önünde tutarak mükellefin müracaatı üzerine veya resen tarh yerini belirleyebilir.

Tarh yeri: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Birden çok iş yeri bulunan mükellefte tarhı iş yerinin bulunduğu her vergi dairesinde ayrı ayrı yapmak; bu durumda gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesi esastır.
• Gayrimenkul teslimlerinde istem koşulunu aramamak; gayrimenkulün bulunduğu yer vergi dairesine tarhı, mükellefin istemi olmadan uygulamak.
• İthal KDV'yi vergi dairesince tarh edilebilir sanmak; ithalde tarh yetkisi ilgili gümrük idaresindedir.
• Transit ve Türkiye-yabancı ülke karayolu taşımacılığında yetkiyi vergi dairesine bağlamak; bu hallerde gümrük idaresi yetkilidir.
• Bakanlığın 6. fıkra kapsamındaki tarh yeri tayin yetkisini, kanunda öngörülen yetkililer dışında bir makama tanımak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mükellefi tespit eden, vergiyi tarh eden ve tahakkuk ettiren dairenin vergi dairesi olduğu, mükellefin hangi daireye bağlı olduğunun vergi kanunlarıyla belirlendiği ve 43. maddenin bu tespitte esas alındığı kabul edilmektedir. (7. Daire, 2000/7958 E., 2003/595 K., 13.03.2003; 7. Daire, 2000/9109 E., 2002/3255 K., 14.10.2002; 7. Daire, 2003/536 E., 2005/2755 K., 16.11.2005)
• Mükellefin iş yerinin bulunduğu yer vergi dairesinin KDV tarhında yetkili olduğu, 1. fıkranın bu yetkiyi açıkça belirlediği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2023/6643 E., 2024/6319 K., 28.11.2024; 3. Daire, 2023/5143 E., 2024/4958 K., 30.09.2024)
• KDV'nin tarhında vergi cezasına ilişkin usul hükümlerinin de olayla ilgili vergi bakımından mükellefin bağlı olduğu daireye göre belirlendiği kabul edilmektedir. (Danıştay 3. Daire Başkanlığı, 2014/8130 E., 2015/7010 K., 15.10.2015)

Nasıl ispat edilir?

• Tarh yerine itiraz eden taraf, mükellefin iş yerinin hangi vergi dairesi bölgesinde bulunduğunu ve faaliyet bölgelerini belgelerle ortaya koymalıdır; iş yeri bildirimi ve vergi kayıtları bu konuda esas delildir.
• Birden çok iş yeri bulunduğu iddiası ileri süren idare ise, ayrı ayrı vergi dairelerinin faaliyet bölgelerinde iş yerinin varlığını ispatlamalıdır.
• Gayrimenkul teslimi halinde mükellefin istemde bulunduğunu ve beyanı yaptığını gösteren belge, tarh yerinin gayrimenkulün bulunduğu yer vergi dairesi olduğunun dayanağıdır.
• İthal KDV tarhında ithalat beyannamesi ve gümrük idaresinin kayıtları ispat aracıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Kanun m.43: Maddenin kendi metni; tarh yerini belirler.

Madde, katma değer vergisinin hangi kişiler adına tarh edileceğini ve iki durumda tarhiyata kimlerin muhatap tutulacağını düzenler. Birinci durum adi ortaklıklardır; ortaklardan biri verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulur. İkinci durum Türkiye'de yerleşmemiş gerçek kişiler ile kanuni merkez ve iş merkezlerinin ikisi de Türkiye dışında bulunan tüzel kişilerdir; bu mükelleflerde vergi kesintisi yapmakla sorumlu kişi, daimi temsilci, birden fazla temsilci varsa seçilecek temsilci veya tayin yapılmamışsa temsilcilerden biri, daimi temsilci yoksa işlemleri mükellef adına yürütenler tarhiyata muhatap tutulur. Madde, vergi borcunun esasını, oranını, istisnalarını ve tahsil usulünü düzenlemez. Vergi mükellefiyeti ve vergiye tabi işlemler (m.1 ve m.2 gibi), vergi kesintisi yükümlülüğü ve sorumluluğun kapsamı, tarhiyatın usul kuralları ve itiraz ile dava yolları bu maddenin dışındadır.

Tarhiyatın muhatabı: hangi kavramlar bilinmeli?

Tarh

Vergi idaresinin vergiyi hesaplayıp mükellefin borcunu belirleyen işlemi. Madde, KDV'nin kimin adına tarh edileceğini ve tarhiyata kimin muhatap tutulacağını belirler; tarhın kendisinin usulünü düzenlemez.

Adi ortaklık

Tüzel kişiliği bulunmayan ve ortakların ortak amaç için bir araya gelmesiyle oluşan topluluk. Madde bakımından KDV mükellefi adi ortaklık adına tarh edilir, ancak ortaklardan biri verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulur.

Müteselsil sorumluluk

Borcun tamamından her sorumlu kişiye ayrı ayrı başvurulabilmesi anlamına gelen sorumluluk biçimi. Burada sorumlu ortak, verginin tamamından, diğer ortaklardan bağımsız olarak tarhiyata muhatap tutulabilir.

Daimi temsilci

Türkiye'de yerleşmemiş mükellef adına Türkiye'de işlem yapmak üzere bulunan temsilci. Maddede tayin sırası, birden fazla temsilci varsa mükellefin seçimi, seçim yapılmamışsa temsilcilerden herhangi birinin muhatap olması biçiminde kurulmuştur.

Vergi kesintisi yapmakla sorumlu kişi

KDV Kanunu uyarınca vergiyi ödeme yükümlüsü olan mükellef adına kesinti yapmakla görevlendirilmiş kişi. Madde, bu kişinin bulunamadığı durumda tarhiyata muhatap olacak kişilere öncelik sırasını verir.

Kanuni merkez ve iş merkezi

Tüzel kişinin kanunen kabul edilen yerleşim yeri ile fiilen yönetildiği yer. Maddenin (b) bendi, ikisinin de Türkiye içinde bulunmadığı tüzel kişiler için geçerlidir; birinin Türkiye'de olması bu hükmü uygulanmaz hale getirir.

Tarhiyatın muhatabı: hangi şartlar aranır?

• Mükellefin gerçek veya tüzel kişi olması ve KDV mükellefiyetinin bulunması gerekir; tarh bu mükellefler adına yapılır.
• Adi ortaklık söz konusuysa, ortaklardan birinin verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olarak tarhiyata muhatap tutulması gerekir.
• Mükellef Türkiye'de yerleşmemiş gerçek kişi ya da kanuni merkez ve iş merkezlerinin ikisi de Türkiye içinde bulunmayan tüzel kişi olmalıdır.
• Bu mükelleflerde önce vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulan kişinin bulunup bulunmadığına bakılmalıdır; bu kişi bulunamıyorsa tarhiyat, sırayla daimi temsilciye yöneltilir.
• Birden fazla daimi temsilci varsa, tarhiyat tarihine kadar mükellefin tayin ettiği temsilciye yöneltilmelidir; tayin yapılmamışsa temsilcilerden herhangi biri muhatap olur.
• Daimi temsilci hiç yoksa, mükellef adına işlemleri yürütmüş olan kişilere tarhiyat yöneltilebilir.

Tarhiyatın muhatabı: hangi sonuçları doğurur?

• Adi ortaklık mükellef olarak tarh edilir; ortaklardan herhangi biri verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olarak tarhiyata muhatap tutulabilir.
• Türkiye'de yerleşmemiş mükellefte vergi kesintisi yapmakla sorumlu kişi bulunursa, tarhiyat bu kişiye yöneltilir.
• Kesinti sorumlusu bulunamazsa, tarhiyat Türkiye'deki daimi temsilciye yöneltilir.
• Birden fazla daimi temsilci varsa ve tarhiyat tarihine kadar tayin yapılmışsa, tarhiyat tayin edilen temsilciye yöneltilir.
• Tayin yapılmamışsa temsilcilerden herhangi birine tarhiyat yöneltilebilir.
• Daimi temsilci hiç yoksa, işlemleri mükellef adına yürütenlere tarhiyat yöneltilebilir.
• Maddede yer alan kişiler dışında kalan ortaklar ya da temsilciler, tarhiyatın doğrudan muhatabı olarak gösterilemez; bu kişilere yöneltilen tarhiyat maddenin sağladığı dayanaktan yoksundur.

Tarhiyatın muhatabı: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Adi ortaklığın tüzel kişiliği olduğunu varsayıp tarhiyatı doğrudan ortaklığa değil ortaklardan birine yalnızca ödeme sorumlusu sıfatıyla yöneltmek; madde, ortağın verginin tamamından müteselsil sorumlu olduğunu öngörür.
• (b) bendini yerleşik mükellefe uygulamak; bu bent yalnızca Türkiye'de yerleşmemiş gerçek kişi ve iki merkezi de Türkiye dışında olan tüzel kişiler için geçerlidir.
• Kesinti sorumlusu bulunamadan doğrudan daimi temsilciye ya da işlemleri yürütenlere tarhiyat yöneltmek; madde sırayla hareket etmeyi emreder.
• Birden fazla temsilci varken tayin yapılmadığını tespit etmeden birini seçip muhatap yapmak; önce tayin olup olmadığına bakılmalıdır.
• Tarhiyat tarihinden sonra yapılan tayini dikkate almamak ya da tarihten önce yapılmış bir tayini yok saymak; belirleyici tarih tarhiyat tarihidir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Adi ortaklığın tüzel kişiliği bulunmadığı için KDV'nin ortaklık adına tarh edilmesi, ortaklığın kendisi üzerinden hesaplanan vergi için temel kabul edilmektedir. (Hukuk Genel Kurulu, 2017/2453 E., 2021/522 K., 27.04.2021; Hukuk Genel Kurulu, 2017/713 E., 2021/521 K., 27.04.2021)
• Adi ortaklıkta ortaklardan birine tarhiyat yöneltilmesi, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumluluk esasına dayandırılmaktadır ve bu sorumluluğun kapsamı verginin tamamıdır. (3. Daire, 2024/800 E., 2025/1228 K., 12.03.2025; 3. Daire, 2024/5819 E., 2025/889 K., 25.02.2025; 3. Daire, 2023/1341 E., 2025/718 K., 18.02.2025)

Nasıl ispat edilir?

• Tarhiyatı yapan idare, adi ortaklık ya da yabancı mükellef olduğunu ve muhatabın maddede sayılan kişilerden biri olduğunu belgelemelidir.
• Adi ortaklıkta ortaklık sözleşmesi ya da ortaklık ilişkisini gösteren belgeler, ortağın sorumluluğu için ana delil niteliği taşır.
• Türkiye'de yerleşmemiş mükellef bakımından kesinti sorumlusunun bulunmadığı, daimi temsilcinin bulunmadığı ya da tayin yapılmadığı, idarece tespit edilmelidir.
• Tarhiyatı kendisine yöneltilen kişi, tarhiyat tarihinden önce temsilci tayin edildiğini ya da kendisinin maddede sayılan kişilerden olmadığını ileri sürerse, bu savunmayı kendisi ispatlamalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu m.44: Maddenin kendisidir; tarh edilecek mükellef ve tarhiyata muhatap tutulacak kişileri belirler.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 45. maddesi, KDV beyannamesinin posta ile gönderilmesi hâlinde verginin tarh edilme zamanını düzenlemektedir. Madde, beyannamenin verildiği gün ile vergi dairesine geldiği tarih arasındaki ilişkiyi kurar ve tarh süresini belirler. Uygulaması, posta yoluyla beyanname veren mükellefler ve bu beyannameleri alarak tarh işlemini yürüten vergi dairesi bakımından geçerlidir. Madde beyannamenin verilme yöntemi, vergi ödeme süresi, beyanname verme süresi, tahakkuk ve tebliğ usulü, gecikme zammı ve cezaları düzenlemez (bu konular ilgili KDV Kanunu hükümlerinde ve Vergi Usul Kanunu'nda yer alır).

Tarh zamanı: hangi kavramlar bilinmeli?

Tarh

Vergi alacağının miktarını ve muhatabını resen ya da beyana dayanarak idarenin belirlemesi işlemidir. Madde, posta ile gönderilen beyannamede tarhın hangi tarihten itibaren yapılacağını belirler.

Beyannamenin verilme günü

Mükellefin beyannameyi postaya verdiği gündür. Beyannamenin vergi dairesine ulaştığı gün bu tarih değildir; madde iki ayrı tarihi birlikte kullanır.

Vergi dairesine geliş tarihi

Posta ile gönderilen beyannamenin vergi dairesine ulaştığı tarihtir. Yedi günlük tarh süresi bu tarihten işlemeye başlar.

Tarh zamanı: hangi şartlar aranır?

• Beyannamenin posta ile gönderilmiş olması gerekir; elden verilen beyannamelerde bu madde uygulanmaz.
• Beyannamenin verildiği gün ile vergi dairesine geldiği tarih ayrı ayrı tespit edilmelidir.
• Tarh işleminin, vergi dairesine geldiği tarihi takip eden yedi gün içinde yapılması gerekir.

Tarh zamanı: hangi sonuçları doğurur?

• Posta ile gönderilen beyannamede tarh, beyannamenin vergi dairesine geldiği tarihi takip eden yedi gün içinde yapılır.
• Beyanname posta ile gönderilmemişse bu maddedeki yedi günlük süre uygulanmaz.
• Madde tarh süresini düzenlediğinden, sürenin aşılmasının sonucu maddede belirtilmemiştir.

Tarh zamanı: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Posta ile gönderilen beyannamede süreyi beyannamenin verildiği günden saymak; süre, vergi dairesine geldiği tarihten işler.
• Elden verilen beyannameye de yedi günlük süreyi uygulamak; madde yalnızca posta ile gönderilen beyannamelere ilişkindir.
• Yedi günü takvim günü yerine iş günü gibi okumak; maddede gün ayrımı yapılmamıştır, süre metindeki gün olarak alınmalıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Ceza yargılamasında KDV kaçakçılığına ilişkin zamanaşımı hesabında, posta ile verilen beyannamelerde tarhın bu maddedeki yedi gün içinde yapıldığı kabul edilerek suç tarihi belirlenmektedir. (11. Ceza Dairesi, 2012/23608 E., 2014/1680 K., 04.02.2014; 11. Ceza Dairesi, 2011/10951 E., 2013/11055 K., 02.07.2013; 11. Ceza Dairesi, 2011/12551 E., 2013/6348 K., 16.04.2013; 11. Ceza Dairesi, 2013/997 E., 2013/5927 K., 09.04.2013)

Nasıl ispat edilir?

• Tarh süresinin işlemeye başladığı tarihi, yani beyannamenin vergi dairesine geliş tarihini ispat yükü, bu tarihe dayanan idare tarafındadır; geliş tarihi posta kayıtları ve vergi dairesi giriş kaydı ile ispatlanır.
• Beyannamenin verildiği günü ispat yükü mükelleftedir; posta makbuzu bu tarihi gösteren başlıca belgedir.
• Tarhın yedi gün içinde yapıldığını ispat yükü idaredetir; tarh tarihi tahakkuk fişi ile belgelenir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu m.45: Bu maddenin kendisidir; posta ile verilen beyannamelerin tarh süresini belirler.

Bu madde, katma değer vergisinin ödeme zamanlarını düzenler. Beyanname vermek zorunda olan mükellefler ile vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanların aylık ödeme süreleri, ithalde KDV'nin ödeme anı, gümrük vergisine tabi olmayan ithalat ile karayoluyla yapılan uluslararası ve transit taşımacılığa ait verginin ödenme zamanı, beyanname vermeyenlerin tarh süresi içindeki ödemesi, götürü usulde vergilendirilenlerin ödemesi ve Maliye Bakanlığının ödeme süresini uzatma ve ödeme koşulu koyma yetkisi konularını düzenler. Maddenin uygulanması, beyannamenin verilmesi ve vergi tarhına ilişkin usulleri ve süreleri, KDV'nin matrahı ile oranlarını düzenlemez (bu konular 3065 sayılı Kanunun diğer maddelerinde ve Vergi Usul Kanununda yer alır). Vergi ziyaı cezası, gecikme faizi ve gecikme zammı gibi ödememenin yaptırımları da bu maddede yer almaz; bunlar Vergi Usul Kanunu hükümlerine tabidir.

Verginin ödenmesi: hangi kavramlar bilinmeli?

Beyanname vermek mecburiyetinde olan mükellef

Vergilendirme dönemine ait KDV'yi kendi beyanı ile bildirmekle yükümlü olan mükelleftir. Bu kişiler için ödeme süresi, beyannamenin verileceği ayı izleyen ayın yirmi altıncı günü akşamıdır.

Vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar

KDV'yi işlemlerinde kesinti yoluyla tahsil etmekle yükümlü kılınan kişilerdir. Bunların ödeme süresi, beyannamenin verileceği ayı izleyen ayın yirmi üçüncü günü akşamıdır.

Tarh süresi

Beyanname vermek zorunda olmayan mükelleflerin KDV'sinin tarh edilip ödenmesi için maddede öngörülen süredir. Maddede bu sürenin gün sayısı belirtilmemiş, tarh süresinin tanımı ilgili vergi usulü hükümlerine bağlanmıştır.

Götürü usulde vergilendirilen mükellef

KDV'sini kendi defterlerine ve beyanına dayanmadan, Gelir Vergisi Kanununun götürü vergilendirmeye ilişkin hükümleri çerçevesinde tarh ve tahakkuk ettirilen mükelleftir. Ödemesi götürü gelir vergisinin ödeme süreleri içinde yapılır.

İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükellef

Vergi Usul Kanununa göre işletme hesabı esasına göre defter tutmakla yükümlü olan mükelleftir. Yalnızca bu grup için Maliye Bakanlığı ödeme süresini uzatma yetkisine sahiptir.

Ödeme zamanının uzatılması

Maliye Bakanlığının, belirli mükellefler için beyannamenin verildiği ayı izleyen ikinci ayın sonuna kadar süreyi uzatmasıdır. Uzatma kararı mükellef grubu ve işlem bakımından Bakanlığın takdirindedir.

İşlemden önce ödeme şartı

Maliye Bakanlığının işlemin mahiyetini gözeterek koyabileceği bir koşuldur. Buna göre KDV, ilgili işlem gerçekleşmeden önce ödenmiş olmalıdır.

Verginin ödenmesi: hangi şartlar aranır?

• Vergi, beyanname vermek mecburiyetinde olan bir mükellefin vergilendirme dönemine ait KDV'si olmalıdır; bu durumda ödeme, beyannamenin verileceği ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar yapılmalıdır.
• Vergi, vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulan kişinin bir vergilendirme dönemine ait KDV'si olmalıdır; bu durumda ödeme, beyannamenin verileceği ayın yirmi üçüncü günü akşamına kadar yapılmalıdır.
• İthalde alınan KDV, gümrük vergisi ile birlikte ve aynı anda ödenmelidir.
• Gümrük vergisine tabi olmayan ithalat ile ikametgâhı, kanuni merkezi veya iş merkezi yurt dışında bulunanlarca motorlu kara taşıtlarıyla Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık ve transit taşımacılığa ait KDV, bu işlemlere ait özel beyannamenin verilme süresi içinde ödenmelidir.
• Beyanname vermek zorunda olmayan mükellefin KDV'si tarh süresi içinde ödenmelidir.
• Götürü usulde vergilendirilen mükellefin KDV'si, götürü gelir vergisinin ödeme süreleri içinde ödenmelidir; bu vergi Gelir Vergisi Kanununun götürü vergilendirme hükümlerine göre tarh ve tahakkuk ettirilmelidir.
• Maliye Bakanlığı süre uzatımı yapacaksa bu yalnızca işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler için olmalı ve süre, beyannamenin verildiği ayı izleyen ikinci ayın sonunu geçmemelidir.
• İşlemden önce ödeme şartı konulacaksa, bu işlemin mahiyeti göz önünde tutulmalı ve KDV'nin işlemden önce ödenmiş olması şartı getirilmelidir.

Verginin ödenmesi: hangi sonuçları doğurur?

• Beyanname veren mükellef KDV'sini ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar öder; bu süre geçerse gecikme yaptırımları uygulanır.
• Vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar KDV'sini ayın yirmi üçüncü günü akşamına kadar öder.
• İthalde KDV, gümrük vergisi ile birlikte ve aynı zamanda ödenir; ithalat işleminin gümrük vergisine bağlı ödeme takvimi uygulanır.
• Gümrük vergisine tabi olmayan ithalat ile karayolu taşımacılığı ve transit taşımacılığında KDV, özel beyanname süresinde ödenir.
• Beyanname vermek zorunda olmayan mükelleflerin KDV'si tarh süresi içinde ödenir ve bu mükellefler için beyanname esaslı ödeme süresi uygulanmaz.
• Götürü usulde vergilendirilen mükelleflerde KDV, götürü gelir vergisinin ödeme süreleri içinde ödenir; bu mükellefler için ayrı KDV beyanname takvimi uygulanmaz.
• Maliye Bakanlığı, yalnızca işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler için ödeme süresini uzatabilir; bu uzatma diğer mükellefler için yapılamaz.
• Maliye Bakanlığı, işlemin mahiyetine göre KDV'nin işlemden önce ödenmiş olmasını şart koyabilir; bu durumda işlem, ödeme gerçekleşmeden yapılırsa şarta aykırılık doğar.
• Madde hükmü emredici niteliktedir; ödemenin bu sürelerde yapılmaması, vergi kanununda öngörülen yaptırımları doğurur.

Verginin ödenmesi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Beyanname veren mükellef ile vergi kesintisi yapanların ödeme günlerini karıştırmak; birincisi yirmi altıncı, ikincisi yirmi üçüncü gündür.
• Maliye Bakanlığının süre uzatma yetkisini defter tutma esasına bakmaksızın tüm mükelleflere uygulamak; yetki yalnızca işletme hesabı esasına göre defter tutanlarla sınırlıdır.
• Beyanname vermek zorunda olmayan mükellefin KDV'sini beyanname veren mükellef gibi ayın belirli gününe bağlamak; bu mükellef için tarh süresi uygulanır.
• Götürü usulde KDV'nin ödeme süresini genel beyanname takvimine göre hesaplamak; bu mükellefte götürü gelir vergisi ödeme süreleri esas alınır.
• İthalde KDV'yi gümrük vergisinden ayrı bir zamanda ödenebilir saymak; metin gümrük vergisiyle birlikte ve aynı zamanda ödeme öngörür.
• İşlemden önce ödeme şartını her işlemde uygulanabilir saymak; bu şart yalnızca Maliye Bakanlığının işlemin mahiyeti gözeterek koyduğu hallerde geçerlidir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Ödeme süresinin geçmesinden sonra ödemeyi yapılmış sayan bir ödeme kaydı doğmaz; geciken KDV için gecikme zammı ve gecikme faizi hesaplanmasını uygulamalar kabul etmektedir. (7. Daire, 1997/1320 E., 1997/3461 K., 14.10.1997; 7. Daire, 1996/1280 E., 1997/3138 K., 25.09.1997)
• Beyanname vermek zorunda olmayan mükellefin KDV'sine ilişkin olarak tarh süresi geçmeden yapılan tahsilat ile gecikme zammı hesabı birbirinden ayrılmaktadır. (7. Daire, 1997/1320 E., 1997/3461 K., 14.10.1997)
• İthalde KDV'nin gümrük vergisiyle birlikte ödenmemesi halinde ayrı bir ödeme süresi tanınmayacağı, tecil faizi ve gecikme zammı ile tahsil edileceği uygulamada kabul edilmektedir. (7. Daire, 1996/1280 E., 1997/3138 K., 25.09.1997)
• Teminat mektubu ile gerçekleşen ithalatta, teminat veren banka bakımından da ertelenen KDV'nin ödeme zamanı ve faiz hesabı aynı esasla yürütülmektedir. (7. Daire, 1997/231 E., 1998/1152 K., 24.03.1998)

Nasıl ispat edilir?

• Ödeme süresinin geçtiğini ve vergiyi ödemediğini ileri süren idare, beyannamenin verildiği tarihi ve ödemenin yapılmadığını belgelerle ispatlar.
• Mükellef, süresinde ödeme yaptığını dekont, banka kaydı veya tahsilat belgesi ile ispatlamalıdır; bu belge yoksa ödeme yapılmamış sayılır.
• Maliye Bakanlığının işletme hesabı esasına göre defter tutma koşulunu ve süre uzatımı kararını ileri süren mükellef, bu kararı resmi yazı veya tebliğ ile ispatlamalıdır.
• İthalde KDV'nin gümrük vergisi ile birlikte ödendiğini iddia eden taraf, gümrük beyannamesi ve tahsilat kaydı ile ispat yapmalıdır.
• Götürü usulde vergilendirilen mükellefin ödeme süresine uyduğunu savunan taraf, götürü gelir vergisine ilişkin tahakkuk belgesini ibraz etmelidir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Kanun m.17: KDV istisnaları; bu maddede belirtilen ödeme zamanları, istisna kapsamına girmeyen işlemler için uygulanır.
• Vergi Usul Kanunu: Ödemeye ilişkin gecikme cezası, gecikme faizi ve ödeme usullerini düzenler; bu madde ödeme süresini belirler, yaptırımları VUK'a bırakır.
• Gelir Vergisi Kanunu: Götürü usulde vergilendirilen mükellefin KDV'sinin tarh edilmesi ve ödenmesinde götürü gelir vergisi ödeme sürelerine yollama yapar.

3065 sayılı KDV Kanunu m.47, ithalat sırasında alınan katma değer vergisinin gümrük makbuzunda ayrıca gösterilmesini düzenler. Hükmün konusu, ithal KDV'sinin tahsil belgesi üzerinde ayrı bir kalem olarak yer almasıdır; vergi oranı, matrah, mükellefiyet ve gümrük idaresinin tahsil usulü bu maddede düzenlenmez. Madde, ithalatı yapan gerçek ve tüzel kişilere ve gümrük idarelerine uygulanır. Maddenin düzenlemediği konular ise şunlardır: ithalatta vergiye tabi olan işlemler ve ithalatın KDV'ye tabi olması (m.1 ve ilgili ithalat hükümleri), ithalatta matrahın belirlenmesi (m.28), ithalatta vergi tahsilinin ve gümrük idaresinin rolü (m.27 ve gümrük mevzuatı), gümrük idaresince alınan vergiye ilişkin mahsup ve iade rejimi (m.29 ve sonrası). Maddede süre, oran veya tutar öngörülmemiştir.

Gümrük makbuzu: hangi kavramlar bilinmeli?

İthal sırasında alınan KDV

Malın Türkiye'ye girişi sırasında, gümrük idaresi tarafından tahsil edilen katma değer vergisidir. Yurt içi satıştaki vergi ile aynı ad altında olsa da tahsil anı ve tahsil eden makam bakımından ayrışır.

Gümrük makbuzu

Gümrük idaresince ithalat sırasında düzenlenen ve ödemeleri gösteren belgedir. Madde, ithal KDV'sinin bu belgede ayrıca yer almasını öngörür; belgenin şekli ve düzenlenme usulü maddede açıklanmaz.

Ayrı gösterme

Vergi tutarının, makbuzda başka kalemlerle birleştirilmeden müstakil bir satırda yer almasıdır. Böylece verginin ayrı izlenebilmesi amaçlanır; hangi tutarın KDV olduğunun belgeden anlaşılması gerekir.

Gümrük makbuzu: hangi şartlar aranır?

• Malın Türkiye'ye ithal edilmiş olması ve ithalat sırasında katma değer vergisinin alınmış bulunması gerekir.
• Alınan KDV'nin gümrük makbuzunda ayrıca, yani diğer gümrük vergileri ve kalemlerinden ayrı bir kalem olarak gösterilmesi gerekir.
• Makbuzda KDV'nin gösterilmesi, vergi tahsilinin gümrük idaresince yapılmış olmasına bağlıdır; tahsil edilmemiş bir vergi makbuzda KDV olarak gösterilemez.

Gümrük makbuzu: hangi sonuçları doğurur?

• İthal sırasında alınan KDV gümrük makbuzunda ayrı bir kalem olarak yer alır.
• Verginin makbuzda ayrıca gösterilmesi, vergi ödemesinin ve tahsilinin belgelenmesini sağlar.
• Madde yalnızca gösterim yükümlülüğünü düzenlediği için, vergi oranı, matrah veya mahsup sonucunu değiştirmez; bu konular başka hükümlere tabidir.
• Gösterim yükümlülüğüne uyulmaması hâlinde maddenin kendisi bir yaptırım öngörmez; sonuç genel vergi usulü ve gümrük mevzuatına göre belirlenir (metinde açıkça belirtilmemiş; sonucundan çıkarılmıştır).

Gümrük makbuzu: sık yapılan hatalar nelerdir?

• İthal KDV'sini yurt içi satış faturası mantığıyla değerlendirmek; ithalatta vergiyi tahsil eden gümrük idaresi olduğu için belgenin gümrük makbuzu olduğunu gözden kaçırmak.
• m.47'yi bir oran, matrah veya mahsup hükmü gibi okumak; madde yalnızca gösterim yükümlülüğü getirir.
• Ayrı gösterme yükümlülüğünü, makbuzdaki toplam tutarın yeterli olduğu şeklinde yorumlamak; KDV'nin ayrıca yazılması gerekir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Kararlarda m.47, ithalatta KDV'nin gümrük makbuzunda ayrıca gösterilmesini öngören bir hüküm olarak anılmakta ve idari yargı uyuşmazlıklarında bu düzenlemeye dayanılmaktadır. (7. Daire, 2009/3481 E., 2010/2378 K., 24.05.2010)

Nasıl ispat edilir?

• İthal KDV'sinin ödendiğini ileri süren tarafın, ödemeyi gümrük makbuzu ile ispatlaması gerekir; makbuzda KDV'nin ayrı bir kalem olarak yer alıp almadığı bu belgeden görülür.
• Makbuzda KDV'nin ayrı gösterilmemesi iddiası, makbuzun incelenmesiyle değerlendirilir; karşı taraf makbuzdaki kalemlerin farklı bir biçimde gösterildiğini savunabilir ve bunu belgeyle ispatlar.
• Gümrük makbuzunun dışındaki bir belgeyle ödemenin ispatı, makbuzun bulunmadığı hâllerde gündeme gelir; bu durumda ispat yükü yine ödemeyi ileri süren tarafa aittir.
• Karşı tarafın ödeme iddiasını çürütmek istemesi halinde, gümrük idaresinin kayıtlarını ya da makbuzu sunması gerekir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 m.27: İthalat sırasında vergi tahsilinin ve gümrük idaresinin rolünü düzenleyen hükümlerle birlikte okunur; m.47 bu tahsilin belgelenme biçimini düzenler.
• 3065 m.28: İthalatta KDV matrahının belirlenmesini düzenler; m.47'deki ayrı gösterilen tutarın hesabı bu hükme göre yapılır.

Madde, bu Kanuna göre vergisi ödenmeden veya eksik ödenerek yurda sokulan eşyalar bakımından hiç alınmamış veya eksik alınmış katma değer vergisinin Gümrük Kanunundaki esaslara göre tahsilini düzenler. Maddeye göre indirim hakkı tanınan işlemlere konu eşyanın, serbest dolaşıma girdiği dönemde veya sonraki dönemlerde beyan edilip ödenen katma değer vergisinin, ithalde ödenmeyen veya eksik ödenen vergiden mahsup edilmesi kuralını da içerir. Ayrıca indirim hakkı bulunmayan mükelleflere, ithal eşyada istisna olduğu halde yanlışlıkla alınan veya fazla alınan verginin Gümrük Kanununa göre iadesi kuralını koyar. Madde, ithalatta vergi hesabının ayrıntılarını, gümrük idari usulünü ve Gümrük Kanunundaki tahsil ve iade usullerini kendisi düzenlemez; bunlar Gümrük Kanunu hükümlerine bırakılmıştır. Hakkın dayanağı olan indirim hakkının doğumunu ve vergi indiriminin koşullarını da bu maddede aranmamalıdır; bunlar KDV Kanununun indirim ve iade hükümlerinde yer alır. Yerel vergi dairesi ile gümrük idaresi arasındaki yetki dağılımı da bu maddenin konusu değildir."

Düzeltme işlemleri: hangi kavramlar bilinmeli?

Gümrük Kanunundaki esaslar

İthalatta hiç alınmamış veya eksik alınmış verginin tahsili ve iadesine ilişkin usul ve esasların bütünüdür. Madde, KDV ithalatında tahsil usulünü KDV Kanununda değil Gümrük Kanununda aradığı için bu atıf maddenin temel aracıdır.

İndirim hakkı tanınan işlem

Alınan KDV'nin indirilmesine olanak veren, mükellefin ithal ettiği eşyayı kullandığı veya satışına konu ettiği işlemdir. Maddedeki mahsup yalnızca bu işlemlere konu eşya bakımından yapılabilir.

Sorumlu sıfatıyla ödenen vergi

Mükellefin kendi adına değil, başkasının vergi borcundan sorumlu olarak ödediği vergidir. Mahsup hesabında bu tutarlar dikkate alınmaz.

Serbest dolaşıma giriş tarihi

Eşyanın gümrük mevzuatı anlamında serbest dolaşıma girdiği tarihtir. Mahsup döneminin başlangıç noktası bu tarihin bulunduğu vergilendirme dönemi olarak belirlenir.

Vergi indiriminin mahsubu

İthalde ödenmeyen veya eksik ödenen vergiyi, mükellefin sonraki dönemlerde beyan edip ödediği vergiden düşmesi işlemidir. Mahsup, ödenen verginin tekrar tahsilini önlemeye yönelir.

Düzeltme işlemleri: hangi şartlar aranır?

• Eşyanın KDV Kanunu uyarınca vergisi ödenmeden veya eksik ödenerek yurda sokulmuş olması gerekir.
• Mahsup yapılabilmesi için ilgili eşyanın indirim hakkı tanınan bir işleme konu edilmiş olması gerekir.
• Mahsup edilecek tutar, eşyanın serbest dolaşıma girdiği tarihin içinde bulunduğu veya sonraki vergilendirme dönemlerine ilişkin beyannamelerle ödenmiş KDV olmalıdır.
• Mahsup edilecek tutar sorumlu sıfatıyla ödenmiş vergi olmamalıdır.
• Vergi ödemesi, ithalde hiç ödenmemesi veya eksik ödenmesi nedeniyle tahsili gereken vergi kadar bir karşılık oluşturmalıdır.
• Ödenmiş vergi ile ithalde tahsili gereken vergi arasında mahsup edilebilecek bir fark bulunmalıdır; fark yoksa mahsup doğmaz.
• İndirim hakkına sahip olmayan mükellef için, ithal eşyada muafiyet bulunduğu halde yanlışlıkla veya fazla alınmış vergi bulunmalıdır ki iade hakkı doğsun.

Düzeltme işlemleri: hangi sonuçları doğurur?

• İndirim hakkı tanınan işleme konu eşyanın ithalinde vergi hiç ödenmemişse veya eksik ödenmişse, tahsili gereken tutar Gümrük Kanunundaki esaslara göre tahsil edilir.
• İndirim hakkı tanınan işlemde, tahsili gereken vergi beyanla ödenmiş uygun KDV tutarı kadar mahsup edilerek azaltılır.
• Sorumlu sıfatıyla ödenen vergi mahsup edilemez; bu tutarlar tahsili gereken vergiden düşülmez.
• İthal eşyada muafiyet bulunduğu halde yanlışlıkla veya fazla alınan KDV, indirim hakkına sahip olmayan mükellefe Gümrük Kanununa göre iade edilir.
• İndirim hakkına sahip mükellef, fazla alınmış vergi için bu maddedeki iade yoluna değil mahsup ve indirim yollarına başvurur.
• Mahsup koşulları gerçekleşmezse, yani indirim hakkı tanınmayan işlem söz konusuysa, ithalde eksik kalan vergi gümrük usulüyle tahsil edilir.
• Fıkra 2 ile değiştirilen ödeme sürelerine ilişkin düzenleme (işletme hesabı esaslı mükelleflerin ödeme zamanının uzatılması) Maliye Bakanlığının yetkisine bağlanmıştır; uzatma yetkisi bu maddede süre olarak değil yetki olarak yer alır.

Düzeltme işlemleri: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maddenin iade fıkrasını indirim hakkı olan mükellef için de uygulanabilir saymak; iade yalnızca indirim hakkı olmayan mükellefler için geçerlidir.
• Sorumlu sıfatıyla ödenen KDV'yi mahsup hesabına dahil etmek; bu tutarlar açıkça hariç tutulmuştur.
• Mahsup için serbest dolaşıma giriş tarihinin bulunduğu döneme bakmamak; mahsup yalnızca bu dönem ve sonraki dönemlerdeki beyannamelerle ödenen tutarlarla yapılabilir.
• İthalde ödenmeyen veya eksik ödenen verginin tahsilini KDV Kanununda aramak; tahsil usulü Gümrük Kanununa bırakılmıştır.
• Fıkra 2'deki ödeme sürelerine ilişkin yetkiyi maddede kesin bir süre gibi yorumlamak; madde süre tespit etmez, Maliye Bakanlığına yetki verir.
• Mahsup edilen tutarın, tahsili gereken vergiyi aşacak biçimde düşülebileceğini varsaymak; mahsup, tahsili gereken vergi ile sınırlıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• İthalde hiç alınmamış veya eksik alınmış KDV'nin tahsilinde Gümrük Kanunundaki esasların uygulanacağı, mahkeme ve Daire kararlarında sürekli olarak yinelenmektedir. (İkinci Bölüm, 2014/19070 E., 01.02.2017; 7. Daire, 2023/2092 E., 2025/1584 K., 15.04.2025; 7. Daire, 2023/767 E., 2025/1456 K., 08.04.2025; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/1501 E., 2024/1131 K., 04.12.2024; 7. Daire, 2022/4813 E., 2024/4416 K., 04.11.2024)
• Gümrük idaresi tarafından tahsil edilecek tutarların KDV farkı olarak 3065 sayılı Kanunun 48. maddesine dayanılarak talep edildiği görülmektedir. (İkinci Bölüm, 2014/19070 E., 01.02.2017)
• Bir karar, madde hükmüne dayanarak KDV farkının yanı sıra ceza faizi ve harç niteliğindeki kalemlerin de tahsil edildiğini göstermektedir; bu kalemlerin dayanağı maddenin kendisinde değil gümrük mevzuatı ve ilgili kanunlardır. (İkinci Bölüm, 2014/19070 E., 01.02.2017)
• Bir karar, 48. maddeye ek olarak 51. maddenin birlikte uygulandığını belirtmektedir. (Bakırköy 2. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2024/1129 E., 2025/567 K., 20.06.2025)

Nasıl ispat edilir?

• İthalde KDV'nin hiç ödenmediği veya eksik ödendiği iddiasını ileri süren idare (gümrük idaresi) tahsil edilecek tutarı göstermekle yükümlüdür; ithalat beyannamesi ve gümrük kayıtları bu tutarın dayanağıdır.
• İndirim hakkı tanınan işleme konu olduğunu ve mahsup talep ettiğini ileri süren mükellef, eşyanın serbest dolaşıma girdiği tarihi, ilgili beyannameleri ve ödeme belgelerini sunmakla yükümlüdür.
• Mükellef, mahsup edilecek tutarın sorumlu sıfatıyla ödenmediğini ve kendi borcu için ödendiğini beyanname ve dekontlarla ortaya koymalıdır.
• İndirim hakkına sahip olmadığını ileri süren ve iade isteyen mükellef, ithal eşyada muafiyetin bulunduğunu ve verginin yanlışlıkla veya fazla alındığını ilgili belgelerle ispatlamalıdır.
• Karşı taraf (idare) mahsubun koşullarının bulunmadığını ileri sürerse, indirim hakkının yokluğunu veya beyanın sorumlu sıfatıyla yapıldığını kendi kayıtlarıyla ispatlamalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu m.17: Yüklenilen KDV'nin indirimini düzenler; maddedeki mahsup yalnızca indirim hakkı tanınan işlemler bakımından anlam taşır.
• 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu m.51: Maddeyle birlikte uygulanan ve ithalatta vergi uygulamasına ilişkin usul hükümlerini içerir; kararlarda madde ile birlikte atıf yapılmaktadır.
• 4458 sayılı Gümrük Kanunu: Maddenin tahsil ve iade usullerine ilişkin asıl kaynağıdır; hiç alınmamış veya eksik alınmış verginin tahsili ile iadesi bu Kanuna göre yapılır.

3065 sayılı Kanun m.49, gümrük vergisinin teminata bağlanarak işlem gördüğü hallerde aynı teminat usulünün katma değer vergisine de uygulanmasını düzenler. Ayrıca ihraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddelerin ithalinde ödenecek katma değer vergisinin teminata bağlatılarak işlem yaptırılmasını, teminata tabi işlemlerin tespitini, teminatın türü, şekli ve miktarını ve uygulama usul ve esaslarını Maliye Bakanlığının yetkisine bırakır. Madde, kişilere değil, gümrük işlemlerinde teminata bağlanan malların ithaline ilişkin işlemlere uygulanır. Maddede yer almayan konular: katma değer vergisinin doğuşu ve oranları (m.1, m.2 ve m.11 gibi ilgili hükümler), ithalatta vergi tahakkuku ve ödemesi (m.27 ve devamı), teminat usulünün gümrük mevzuatındaki ayrıntıları (4458 sayılı Gümrük Kanunu) ile teminatın paraya çevrilmesi ve iadesi bu maddede düzenlenmemiştir.

Teminatlı işlemler: hangi kavramlar bilinmeli?

Teminata bağlı işlem

Gümrük vergisinin ödenmeyip bir teminat karşılığında eşyanın serbest bırakılmasıdır. Madde, katma değer vergisinin de bu usule tabi tutulmasını öngörür.

Teminat

Vergi borcunun güvencesi olarak gümrük idaresine verilen ayni veya kişisel güvencedir. Türü, şekli ve miktarı Maliye Bakanlığınca belirlenir.

İhraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak madde

İthal edilip yurt dışına satılacak ürünlerin üretiminde girdi olarak kullanılacak maddelerdir. Bu maddelerin ithalinde ödenecek katma değer vergisi teminata bağlanabilir.

Teminatlı işlemler: hangi şartlar aranır?

• Eşyanın ithalinde gümrük vergisinin teminata bağlanarak işlem görmesi gerekir; bu durumda aynı teminat usulü katma değer vergisine de uygulanır.
• İhraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddelerin ithal edilmesi gerekir; bu hâlde ödenmesi gereken katma değer vergisi teminata bağlatılarak işlem yaptırılabilir.
• Teminata tabi işlemlerin Maliye Bakanlığınca tespit edilmiş olması gerekir.
• Teminatın türü, şekli ve miktarı ile uygulamaya ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığınca belirlenmiş olması gerekir.

Teminatlı işlemler: hangi sonuçları doğurur?

• Gümrük vergisi teminata bağlanarak işlem gören eşyada katma değer vergisi de aynı usule tabi tutulur ve vergi ödenmeden teminat karşılığında işlem yapılabilir.
• İhraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddelerin ithalinde KDV teminata bağlatılarak işlem yaptırılabilir.
• Teminata tabi işlemler, teminatın türü, şekli ve miktarı Maliye Bakanlığının belirleyeceği usul ve esaslara göre yürütülür.
• Teminat usulüne tabi olmayan eşyada KDV, genel hükümler çerçevesinde ödenir; bu maddeye dayanarak teminat talep edilemez.
• Maddede düzenlenmeyen konularda Maliye Bakanlığının çıkardığı düzenlemeler ve gümrük mevzuatı uygulanır.

Teminatlı işlemler: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Madde metnini eski (değişiklik öncesi) hâliyle yorumlamak; madde 2000 yılında değiştiği için eski kararlardaki fıkra ve kapsam bilgilerini güncel metne uygulamak.
• İkinci fıkranın kapsamını birinci fıkraya genişletmek; ihraç amaçlı teminat yalnız ihraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddeler için geçerlidir.
• Maliye Bakanlığının yetkisini teminat dışındaki KDV oranları veya tahakkuk konularına yaymak; yetki yalnız teminatın tespiti, türü, şekli, miktarı ve usulü ile sınırlıdır.
• Teminatı gümrük vergisinin teminatıyla karıştırmak; her iki vergi için aynı usul uygulansa da teminatın miktarı ve yetkisi ayrı belirlenir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Kararlarda, ithalde KDV'nin 3986 sayılı Kanunla eklenen ikinci fıkra uyarınca fiilen indirilebileceği yönünde talepler gündeme gelmiştir; uyuşmazlıklar yatırım teşvik belgesi kapsamındaki ithalatta KDV'nin indirimi üzerinde yoğunlaşmıştır. (İstanbul 1. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2021/692 E., 2021/706 K., 22.10.2021; İstanbul 1. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2021/619 E., 2021/664 K., 11.10.2021)
• Eski tarihli bir kararda madde değişiklik öncesi metne göre yorumlanmıştır; bu nedenle değişiklik tarihinden önceki kararlar güncel metinle karşılaştırılmadan kullanılmamalıdır. (7. Daire, 1994/1428 E., 1996/5312 K., 26.12.1996)
• Bir kararda, ithalatta özel tüketim vergisi kadar banka teminat mektubunun verilmemesi hâlinde gümrükleme yapılmayacağı düzenlemesi, bu maddeyle birlikte değerlendirilmiştir. (7. Daire, 2005/474 E., 2006/978 K., 28.03.2006)

Nasıl ispat edilir?

• Teminat usulünden yararlanmak isteyen ithalatçı, eşyanın gümrük vergisinin teminata bağlandığını gümrük beyannamesi ve gümrük idaresinin işlemleriyle ispatlamalıdır.
• İhraç amaçlı ithalde, kullanılacak maddenin gerçekten ihraç edilecek ürünün imalinde kullanıldığını ispat yükü ithalatçıya aittir.
• Teminat türü ve miktarı konusunda uyuşmazlık varsa, Maliye Bakanlığının belirlediği usul ve esaslar esas alınır; bunun dışında karşı tarafın savunması teminatın yeterliliği üzerinden yapılır.
• Kararlarda, ithalde KDV'nin indirilebilmesi için belge ve kayıtların ibrazı belirleyici olmuştur. (İstanbul 1. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2021/692 E., 2021/706 K., 22.10.2021)

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 4458 sayılı Gümrük Kanunu: Gümrük vergisinin teminata bağlanarak işlem görmesinin koşullarını düzenler; birinci fıkradaki aynı usulün kaynağıdır.
• 3065 sayılı Kanun m.27: İthalatta KDV'nin ödenmesi ve tahakkuku hükümlerini içerir; teminatın konusu olan vergi borcunun doğduğu hükmü bu maddedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 50. maddesi, gümrükte tarhedilen katma değer vergisinin muhataplara tebliğini ve bu tebliğe karşı açılacak davaların usulünü düzenler. Madde, tebliğin kimlere yapılabileceğini sayar ve dava usulü bakımından gümrük vergisi hükümlerine yollama yapar. Maddenin uygulandığı kişiler, gümrük veya geçiş işlemine muhatap olan mükelleflerdir; bu kişilerin temsilcileri ve komisyoncuları da kapsama girer. Madde tarh ve tahakkuk esaslarını, vergi oranlarını, süre ve zamanaşımını, ceza hükümlerini düzenlemez; bunlar ilgili vergi kanunlarının ve gümrük mevzuatının konusudur. Gümrük vergisi davalarının genel yargı yolu, dava açma süresi ve yetkili mahkeme gibi usul ayrıntıları da bu maddenin kendisinde değil, yollandığı gümrük vergisi mevzuatındadır.

Muhatap: hangi kavramlar bilinmeli?

Gümrükte tarh

Gümrük işlemleri sırasında, ithalat veya ihracata konu mal üzerinden KDV'nin idare tarafından tespit edilip borç olarak kesinleştirilmesidir. Bu madde, tarhın tebliğ usulünü ele alır; tarhın hesaplanmasını ele almaz.

Muhatap

Tarh edilen vergiye ilişkin tebliğin kendisine yapılacağı kişidir. Madde, mükellefi, kanuni temsilciyi, adına hareket eden komisyoncuyu ve gümrük veya geçiş işlemine muhatap olanları muhatap olarak sayar.

Kanuni temsilci

Mükellef tüzel kişiyi ya da kanunen temsil yetkisi bulunan kişiyi ifade eder. Tebliğ, tarh sırasında hazır bulunmayan mükellef yerine bu kişiye de yapılabilir.

Komisyoncu

Gümrük işlemini mükellef adına ve onun hesabına yürüten kişidir. Maddeye göre tebliğ, mükellefin adına hareket eden komisyoncuya da yapılabilir.

Gümrük veya geçiş işlemine muhatap olan

Gümrük işleminin taraflarından, işlemin muhatabı sıfatı taşıyan kişidir. Bu sıfat, işlemin kendisinden doğan yükümlülük üzerinden belirlenir.

Muhatap: hangi şartlar aranır?

• Tebliğin gümrükte tarh edilmiş KDV için yapılması gerekir; tarh gümrük işlemi sırasında yapılmış olmalıdır.
• Tebliğ, tarh sırasında hazır bulunan mükellefe yapılabilir; mükellef hazır değilse kanuni temsilcisine, adına hareket eden komisyoncusuna ya da gümrük veya geçiş işlemine muhatap olan kişiye yapılabilir.
• Tebliğin yapıldığı kişi, maddede sayılan muhatap sıfatlarından birini taşımalıdır; bu sayım dışında kalan kişiye geçerli tebliğ yapılamaz.
• Tebliğe karşı dava açılacaksa, gümrük vergisinin tabi olduğu usul ve esaslara uyulmalıdır.

Muhatap: hangi sonuçları doğurur?

• Tarh sırasında hazır bulunan mükellefe yapılan tebliğ geçerlidir.
• Mükellef hazır değilse tebliğ kanuni temsilciye, komisyoncuya ya da gümrük veya geçiş işlemine muhatap olana yapılabilir ve bu tebliğ geçerli kabul edilir.
• Tebliğe karşı dava açılması, gümrük vergisinin tabi olduğu usul ve esaslara bağlanmıştır.
• Maddede sayılmayan bir kişiye yapılan tebliğ, bu madde kapsamında geçerli bir tebliğ sayılmaz.

Muhatap: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Tebliğ muhatabı sayımını genişletmek; maddede sayılmayan bir kişiye tebliği geçerli saymak.
• Mükellef hazır değilken tebliğin doğrudan mükellefe yapılmış gibi değerlendirmek; kanuni temsilci ya da komisyoncu yoluyla tebliğin geçerliliğini sorgulamamak.
• Tebliğe karşı dava usulünü KDV hükümlerinden çıkarmaya çalışmak; ikinci fıkra gereği gümrük vergisi usul ve esaslarına bakmak gerekir.
• Maddeyi tarh ya da tahakkuk esaslarını düzenleyen bir hüküm sanmak; madde yalnızca tebliğ ve dava usulünü düzenler.

Nasıl ispat edilir?

• Tebliğin geçerliliğini tebliği yapan idare ispatlar; tebliğ, tebliğ belgesi ve tebellüğ ile belgelenir.
• Tebliğin tarh sırasında hazır bulunan mükellefe yapıldığını iddia eden idare, bu hazır bulunuşu tutanak ya da tebliğ belgesiyle gösterir.
• Mükellef hazır değilse, tebliğin kanuni temsilci, komisyoncu ya da muhatap sıfatı taşıyan kişiye yapıldığını idare ispatlar; mükellef bu sıfatın bulunmadığını ileri sürüyorsa bu iddiayı kendisi ispatlamalıdır.
• Tebliğe karşı açılan davada, gümrük vergisi usul ve esasları uyarınca belirlenen ispat kuralları uygulanır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Kanun: Maddenin uygulanacağı KDV'nin gümrük ithalatına ilişkin tarh ve tahsil esaslarını bütünüyle içerir; madde bu kanunun gümrük tarhına ilişkin tebliğ hükmüdür.
• 4458 sayılı Gümrük Kanunu: Maddenin ikinci fıkrasının yollama yaptığı gümrük vergisi usul ve esaslarını içerir; tebliğe karşı açılacak davanın usulü bu kanuna göre belirlenir. Madde metninde açıkça anılan kanun bu değildir, yalnızca yollanan usulün kaynağıdır.

Madde, ithalatta beyan edilen matrah ile tahakkuk, inceleme veya teftiş sırasında tespit edilen matrah arasındaki farktan doğan vergi farkları hakkında uygulanacak cezanın esaslarını düzenler. Cezanın hesaplanma yöntemini Gümrük Kanunu'nun gümrük vergisine ilişkin esaslarına bağlar. Maddenin uygulanması ithalat işlemlerinde ortaya çıkan vergi farkları ile sınırlıdır. Madde, ithalat dışındaki iç satışlardaki vergi farklarına ilişkin cezaları düzenlemez (ilgili ceza hükümleri KDV Kanunu'nun ayrı maddelerinde yer alır). Matrahın tespiti ve vergi farkının belirlenmesi usulünü düzenlemez (ithalatta vergi tarhı ve gümrük idaresinin yetkisi ilgili mevzuatta aranır). Gümrük Kanunu'ndaki ceza miktarlarının kendisini, ceza hükmünün kesilmesi ve itiraz usulünü bu madde içinde düzenlemez.

Matrah farklarına uygulanacak işlemler: hangi kavramlar bilinmeli?

İthalde beyan edilen matrah

Mükellefin gümrük beyannamesinde bildirdiği, vergiye esas alınan değerdir. Vergi farkının ilk karşılaştırma noktası bu tutardır.

Vergi farkı

Tahakkuk, inceleme veya teftiş sırasında belirlenen matrah üzerinden hesaplanan verginin, beyan edilen matrah üzerinden hesaplanan vergiden fazla olan kısmıdır.

Teftişe yetkili kılınanlar

Mükellefin ithal işlemine ilişkin matrahı inceleme yetkisi verilmiş kişi ve kurumlardır. Yetki kaynağı ilgili mevzuattır.

Gümrük vergisindeki esaslar

Gümrük Kanunu'nun gümrük vergisi farkı için öngördüğü ceza ölçüsü ve uygulama esaslarıdır. Madde KDV için ayrı bir ceza oranı koymaz, Gümrük Kanunu'na atıfla çalışır.

Matrah farklarına uygulanacak işlemler: hangi şartlar aranır?

• İthalat işleminde mükellefin gümrük beyannamesinde bir matrah beyan etmiş olması gerekir.
• Tahakkuk, inceleme veya teftiş yapan yetkili makamın buluduğu matrahın beyan edilen matrahtan farklı çıkması gerekir.
• Bu farktan hesaplanan KDV farkının ortaya çıkması gerekir.
• Cezanın, Gümrük Kanunu'nun gümrük vergisi farklarına uygulanan esasları çerçevesinde belirlenmesi gerekir.

Matrah farklarına uygulanacak işlemler: hangi sonuçları doğurur?

• Beyan edilen matrah ile tespit edilen matrah arasında fark varsa, bu farktan hesaplanan KDV farkı için ceza uygulanır.
• Tespit edilen matrah beyan edilenle aynıysa vergi farkı doğmaz ve bu madde uyarınca ceza uygulanmaz.
• Ceza, Gümrük Kanunu'nun gümrük vergisi farkına uygulanan esaslara göre belirlenir; madde kendi başına ceza oranı vermez.

Matrah farklarına uygulanacak işlemler: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maddeyi iç satışlardaki KDV farklarına da uygulamak; madde yalnızca ithalde beyan edilen matrah farkını kapsar.
• Maddede ceza oranı yazdığını sanmak; madde oran vermez, Gümrük Kanunu esaslarına atıf yapar.
• Beyan edilen matrah ile tespit edilen matrah arasında fark yokken ceza kesmek.
• Gümrük Kanunu'ndaki ceza esaslarını KDV'ye doğrudan uygulamak yerine, maddenin kapsamını aşmak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Yargıtay, madde uyarınca KDV farkına ceza kesilebilmesi için ithalde beyan edilen matrah ile yetkili makamca bulunan matrah arasında gerçek bir farkın bulunmasını aramaktadır. (7. Daire, 2022/957 E., 2022/1967 K., 27.04.2022; 7. Daire, 2020/1550 E., 2021/1745 K., 23.03.2021; 7. Daire, 2020/1549 E., 2021/1744 K., 23.03.2021; 7. Daire, 2016/8861 E., 2021/1219 K., 24.02.2021; 7. Daire, 2023/1955 E., 2025/715 K., 20.02.2025)
• Maddenin atıf yaptığı Gümrük Kanunu esasları uygulanırken ceza, vergi farkı üzerinden hesaplanmaktadır. (Bakırköy 2. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2024/1129 E., 2025/567 K., 20.06.2025)

Nasıl ispat edilir?

• Ceza talep eden idare, beyan edilen matrah ile tespit edilen matrah arasındaki farkı ve bu farktan doğan KDV farkını ispatla yükümlüdür; ispat gümrük beyannamesi ve inceleme raporu ile yapılır.
• Mükellef, beyan ettiği matrahın doğru olduğunu ve farkın oluşmadığını gümrük belgeleriyle savunabilir; bu savunmayı ispat eder.
• Matrahın tespitinde bilirkişi veya inceleme raporu gibi delillerin birlikte değerlendirilmesi gerekir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Kanun m.51: Maddenin kendisidir; ithalde beyan edilen matrah ile tespit edilen matrah farkından doğan cezayı Gümrük Kanunu esaslarına bağlar.
• 4458 sayılı Gümrük Kanunu: Ceza ölçüsünün ve uygulama esaslarının kaynağıdır; madde bu kanunun gümrük vergisine ilişkin esaslarına atıf yapar.

Madde, gümrük vergisinin maktu olarak alındığı hallerde, ithalde alınacak katma değer vergisinin maktu gümrük tarifesinin tespitinde nasıl hesaba katılacağını düzenler. Düzenleme tek ve maktu tarife ile ithalde alınacak katma değer vergisinin birlikte tespitine ilişkindir ve ithalatta KDV'nin matrahını ya da oranını ayrıca belirlemez. Madde, ithalde KDV'nin genel matrahını, oranlarını, ithalatta KDV'den istisnaları ve ithalat işleminin vergilendirme anını düzenlemez. Bu konular KDV Kanununun ilgili diğer maddelerinde yer alır. Maddenin uygulandığı taraflar ithalatçılardır ve maktu gümrük vergisine tabi malların ithalidir.

Maktu vergi: hangi kavramlar bilinmeli?

Maktu gümrük vergisi

Gümrük vergisinin ithal edilen malın miktarı, adedi veya ağırlığı üzerinden sabit bir tutar olarak alınmasıdır. Vergi matrahının değerine bağlı olarak hesaplanan nispi gümrük vergisinden ayrılır.

Tek ve maktu tarife

Maktu gümrük vergisinin, malın tek bir sabit tutar üzerinden belirlendiği tarife türüdür. Maddede bu tarifenin KDV dahil edilerek tespit edileceği öngörülür.

İthalde alınacak katma değer vergisi

Malın Türkiye'ye ithali sırasında ödenecek KDV'dir. Maddenin hükmü, bu verginin maktu gümrük tarifesinin hesabına dahil edilmesini ifade eder.

Maktu vergi: hangi şartlar aranır?

• Gümrük vergisinin maktu olarak alınan bir mal bulunmalıdır.
• Tarifenin tek ve maktu tarife olarak belirlenmiş olması gerekir.
• Tespit edilecek tarifeye ithalde alınacak katma değer vergisinin dahil edilmesi gerekir.

Maktu vergi: hangi sonuçları doğurur?

• Gümrük vergisi maktu alındığında tek ve maktu tarife, ithalde alınacak KDV dahil edilerek tespit edilir.
• Gümrük vergisi nispi olarak alınıyorsa madde uygulanmaz ve bu hükme dayanılarak KDV tarifeye dahil edilmez.
• Maddede tarifenin dahil edilmesi öngörülen KDV ayrıca ithalde hesaplanmış olarak tarifeye eklenmez; tarifenin tespitinde bu kalem zaten yer alır.

Maktu vergi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maktu gümrük vergisi ile nispi gümrük vergisini karıştırarak maddeyi nispi vergili malda da uygulamak; madde yalnızca maktu alınan hallerde geçerlidir.
• Tarifeye dahil edilen KDV'yi ayrıca bir kalem olarak yeniden hesaplamak; maddeye göre KDV tarifenin tespitinde zaten yer alır.
• Maddenin ithalde KDV matrahını veya oranını belirlediğini varsaymak; madde yalnızca tarifenin tespitine ilişkin bir kuraldır.

Nasıl ispat edilir?

• Maktu gümrük vergisine tabi olduğunu ileri süren tarafın, ithal edilen malın gümrük tarifesinde maktu olarak yer aldığını belgeyle göstermesi gerekir; bu tespit gümrük tarife cetveli ve ithalat beyannamesi ile yapılır.
• Tarifenin KDV dahil olarak tespit edildiğini iddia eden taraf, ilgili tarife kararında bu unsurun yer aldığını ortaya koymakla yükümlüdür.
• Nispi gümrük vergisi uygulandığını savunan taraf bu savunmasını tarife kaydı ve beyanname ile ispatlar; aksi yönde karşı iddiayı ileri süren taraf ise bunu gösterir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu: Maddenin atıf yaptığı ithalde KDV'nin genel rejimini ve matrahını düzenleyen kanunun bütünüdür; madde bu rejimin gümrük tarifesine yansıyan tek bir kuralını koyar.