Mükellefiyet

3065 sayılı Kanunun 1. maddesi, Türkiye'de yapılan hangi işlemlerin katma değer vergisine tabi olduğunu belirler. Düzenlenen konular; ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetler, her türlü mal ve hizmet ithalatı, bu faaliyetler dışındaki belirli teslim ve hizmetler (posta-telekomünikasyon, şans oyunları, sanatçı gösterileri ve sportif faaliyetler, müzayede ve depo satışları, boru hattı taşımacılığı, belirli mal ve hakların kiralanması, kamu idarelerinin ticari nitelikli teslim ve hizmetleri, isteğe bağlı mükellefiyet) ile faaliyetin niteliğinin tespitinde hangi mevzuatın esas alınacağıdır. Madde, mükellefin statüsü, kişiliği, yerleşikliği ve ithalatı yapanın kimliğinin vergilendirmeyi değiştirmediğini de belirtir. Madde oranları, vergi tutarını, istisnaları, mükellefiyeti ve beyan-ödeme yükümlülüğünü düzenlemez; bunlar sırasıyla 3065 sayılı Kanunun 2. ve 3. ile 17. maddeleri ve izleyen hükümlerinde yer alır (m.2, m.3, m.17). Bir işlemin vergiye tabi olup olmadığı tespit edildikten sonra uygulanacak oran ve istisna ayrı maddelerde aranmalıdır.

Verginin konusunu teşkil eden işlemler: hangi kavramlar bilinmeli?

Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti

Kazanç amacıyla, sürekli nitelik taşıyan ekonomik etkinlikler. Devamlılık, kapsam ve nitelik Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre belirlenir; Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmayan hallerde Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat esas alınır.

Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler

Birinci fıkra bendindeki ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti dışında kalan, ancak madde metninde tek tek sayılan işlemlerdir. Bu işlemler sayılanlarla sınırlıdır; sayılmayan faaliyetler bu kapsamda değerlendirilmez.

İthalat

Yurt dışından Türkiye'ye mal veya hizmet getirilmesidir. Yapanın kamu sektörü, özel sektör veya gerçek ya da tüzel kişi olması ya da işlemin şeklinin farklı olması vergilendirmeyi etkilemez.

Boru hattı ile taşıma

Hampetrol, gaz ve bunların ürünlerinin boru hattı yoluyla taşınması işlemidir; üçüncü fıkra (e) bendinde ayrıca vergiye tabi sayılmıştır.

İsteğe bağlı mükellefiyet

Rekabet eşitsizliğini gidermek amacıyla, kanunda belirtilen teslim ve hizmetlerin isteğe bağlı olarak vergilendirilmesidir. Bu halde vergi yükümlülüğü ancak ilgili mükellefiyetin tercih edilmesiyle doğar.

Verginin konusunu teşkil eden işlemler: hangi şartlar aranır?

• İşlemin Türkiye'de yapılmış olması gerekir; yurt dışında yapılan işlemler bu maddeye göre vergiye tabi değildir.
• İşlem, birinci fıkranın birinci bendinde sayılan ticari, sınai, zirai veya serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılmış bir teslim ya da hizmet olmalıdır; faaliyetin devamlılık, kapsam ve niteliği Gelir Vergisi Kanununa, o kanunda açıklık yoksa Türk Ticaret Kanununa göre tespit edilir.
• İşlem bir mal veya hizmet ithalatı olabilir; bu halde ithalatın yapanının kamu ya da özel sektör olması aranmaz.
• Faaliyet ticari, sınai, zirai veya serbest meslek faaliyeti değilse, yalnızca üçüncü fıkranın (a) ile (h) bentleri arasında sayılan işlemlerden biri olmalıdır.
• Kamu idaresi, belediye, üniversite, dernek, vakıf ya da meslek kuruluşu gibi tüzel kişilerin teslim ve hizmetlerinin vergiye tabi olabilmesi için, bu işlemlerin ticari, sınai, zirai veya mesleki nitelikte olması gerekir.
• Hukuki statü, kişilik, Türk uyruğu, ikametgâh, işyeri veya merkezin Türkiye'de bulunup bulunmaması ya da faaliyetin kanun veya resmi makam gösterdiği üzere yapılması, işlemin vergiye tabi olmasını engellemez.
• Vergiye tabi olduğu tespit edilen işlemin, oran, istisna ve mükellefiyet hükümlerine göre ayrıca değerlendirilmesi gerekir; bu madde tek başına vergi tutarı doğurmaz.

Verginin konusunu teşkil eden işlemler: hangi sonuçları doğurur?

• Türkiye'de yapılan ve birinci fıkrada sayılan faaliyet kapsamına giren teslim ve hizmetler katma değer vergisine tabidir.
• Her türlü mal ve hizmet ithalatı vergiye tabidir.
• Üçüncü fıkrada sayılan işlemler, faaliyetin ticari veya mesleki nitelik taşımaması hâlinde de vergiye tabi olur.
• Sayılmayan ve birinci fıkradaki faaliyet kapsamına girmeyen işlemler bu maddeye göre vergiye tabi değildir; bu tür işlemler ancak başka bir hükümle vergilendirilebilir.
• Yapanın hukuki statüsü, kişiliği, uyruğu, yerleşikliği veya ithalatın kim tarafından yapıldığı, işlemin vergiye tabi olup olmadığını değiştirmez.
• Üçüncü fıkra (h) bendindeki işlemler, isteğe bağlı mükellefiyet tercih edildiğinde vergiye tabi olur; tercih edilmediğinde vergi doğmaz.
• Kanunun belirttiği işlemlerin vergiye tabi olması, o işleme her zaman vergi ödenmesi anlamına gelmez; istisna veya sıfır oran söz konusu olabilir.

Verginin konusunu teşkil eden işlemler: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Birinci fıkradaki faaliyet kapsamını genişletip, ticari veya mesleki nitelik taşımayan her teslim ve hizmeti vergiye tabi saymak; üçüncü fıkra bentlerinde sayılmayan işlemler için bu maddeye dayanmak.
• Kamu tüzel kişisinin yaptığı her işlemi vergiye tabi kabul etmek; kamusal görev kapsamındaki işlemler ile ticari nitelikteki işlemleri ayırt etmemek.
• İthalatın vergilendirilmesini, yapanın özel sektör olmasına veya ticari faaliyet yürütmesine bağlamak; ikinci fıkra ithalatı yapanın kimliğine bakmaksızın vergilendirir.
• Bu maddeden doğrudan vergi oranı veya vergi tutarı çıkarmak; oran ve tutar ikinci ve üçüncü maddelerle belirlenir.
• Yurt dışında yapılan ve Türkiye'de yapılmamış işlemleri birinci fıkra kapsamında saymak.
• İsteğe bağlı mükellefiyet kapsamındaki (h) bendi işlemlerini, tercih yapılmadan da vergiye tabi saymak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Yüksek mahkeme kararlarında, bir işlemin KDV'ye tabi olup olmadığının önce birinci fıkradaki ticari, sınai, zirai veya serbest meslek faaliyetine girip girmediğinin belirlenmesiyle tespit edildiği görülmektedir. (Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 35. Hukuk Dairesi, 2022/1943 E., 2024/188 K., 14.02.2024)
• Birinci fıkra uyarınca vergi yükümlülüğü tartışıldığında, alacağın ya da bedelin hesabında KDV'nin dahil edilip edilmeyeceğine ilişkin uyuşmazlıklarda, işlemin Türkiye'de yapılıp yapılmadığı ve faaliyetin niteliği ilk olarak incelenmektedir. (Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 35. Hukuk Dairesi, 2023/657 E., 2024/1300 K., 31.10.2024; Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 35. Hukuk Dairesi, 2022/853 E., 2023/534 K., 05.04.2023)
• Mal ithalatının vergiye tabi olduğu, ithalatın türüne ve yapanına bakılmaksızın ikinci fıkra uyarınca kabul edilmektedir. (Hukuk Genel Kurulu, 2014/718 E., 2015/1433 K., 27.05.2015)
• Kanunun birinci fıkrasındaki teslim ve hizmetlerin vergiye tabi olmasının, Yargıtay ve bölge adliye mahkemelerinde alacak hesabına KDV eklenip eklenmeyeceği tartışmalarında temel dayanak olarak kullanıldığı görülmektedir. (İzmir Bölge Adliye Mahkemesi 17. Hukuk Dairesi, 2019/1434 E., 2022/1971 K., 30.11.2022; Hukuk Genel Kurulu, 2017/1158 E., 2021/933 K., 06.07.2021)

Nasıl ispat edilir?

• Vergi yükümlüsü veya alacaklı, işlemin vergiye tabi olduğunu ileri sürdüğünde, işlemin Türkiye'de yapıldığını ve birinci fıkradaki faaliyet ya da üçüncü fıkradaki sayılmış işlemlerden birine girdiğini ispatlamakla yükümlüdür.
• Faaliyetin ticari, sınai, zirai veya serbest meslek faaliyeti niteliğinde olduğunu ispat için ticaret sicili kaydı, vergi levhası, fatura ve ticari defterler gibi belgelerden yararlanılır.
• Hizmetin ya da teslimin üçüncü fıkrada sayılan işlemlerden birine girdiğini gösteren sözleşme, ihale ilanı, faturalar ve idarenin belgeleri ispat araçlarıdır.
• İthalat işlemi, gümrük beyannamesi ve ilgili gümrük belgeleri ile ispatlanır; bu belgeler yapanın kamu ya da özel sektör olmasından bağımsız olarak aranır.
• Karşı taraf, işlemin istisna kapsamında olduğunu ya da vergiye tabi olmadığını ileri sürdüğünde, bu savunmayı kendisi ispatlamakla yükümlüdür.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 m.2: Vergiye tabi işlemler üzerinden uygulanacak oranları düzenler; bu madde işlemin vergiye tabi olduğunu tespit ettikten sonra oranın hangi hükümden alınacağını gösterir.
• 3065 m.3: Vergilendirilecek işlemlerde vergiden muaf tutulan ve istisna kapsamına alınan işlemleri düzenler; birinci maddede vergiye tabi görünen bir işlem, istisna hükmüyle vergi dışı kalabilir.
• 3065 m.17: Vergi istisnalarını ve vergiden muaf işlemleri düzenler; bu madde ile birlikte değerlendirilmelidir.
• Gelir Vergisi Kanunu: Ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliği bu kanuna göre tespit edilir.
• Türk Ticaret Kanunu: Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmayan hallerde faaliyetin niteliğini belirlemek için başvurulan kanundur.

3065 sayılı KDV Kanunu'nun 2. maddesi, KDV'ye konu olan "teslim" kavramını tanımlar. Maddenin birinci fıkrası teslimin genel tanımını ve gönderme ile tevdi hallerini, ikinci fıkrası zincirleme satışlarda ara safhaların her birinin ayrı teslim sayılmasını, üçüncü fıkrası su, elektrik, gaz, ısıtma ve soğutma gibi dağıtımları, dördüncü fıkrası kap ve ambalaj ile döküntü ve tali maddelerin geri verilmesini, beşinci fıkrası ise trampayı ve arsa karşılığı inşaat işlerindeki arsa payı devirlerini düzenler. Madde, kimin mükellef olduğunu, vergi oranını, matrahı ve istisnaları düzenlemez; bunlar KDV Kanunu'nun 1, 5, 8 ve 17 vd. maddelerindedir. Maddenin ayrıca hizmet teslimlerini, hizmet ifalarını ve vergilemenin zamanını düzenlemediği de dikkate alınmalıdır (m.1, m.10, m.20 bakımından ayrı değerlendirme gerekir).

Teslim: hangi kavramlar bilinmeli?

Teslim

Bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya onun adına hareket edenlere devredilmesidir. Maddeye göre tanım mülkiyetin değil tasarruf hakkının devrine bakar.

Tevdi

Malın alıcının veya onun adına hareket edenin gösterdiği yere ya da kişiye bırakılmasıdır. Bu biçimde yapılan tevdi teslim sayılır.

Zincirleme akit

Aynı mal için iki veya daha fazla kişi arasında birbirini izleyen satış gibi akitlerin yapılmasıdır. Ara safhaların her biri ayrı teslim sayılır, ancak bu ayrı teslim sayılma durumu malın ara kişilerin elinden geçmeden doğrudan son alıcıya gitmesi koşuluna bağlıdır.

Dağıtım

Su, elektrik, gaz, ısıtma, soğutma ve benzeri şekillerdeki enerji ya da akışkanların tüketiciye iletilmesidir. Bu iletim fıkra hükmü gereği mal teslimi sayılır.

Döküntü ve tali maddeler

Üretim veya kullanım sırasında ortaya çıkan, asıl malın yanında ikincil nitelikte kalan maddelerdir. Geri verilmesinin mutat olduğu hallerde teslim bunların dışındaki maddeler itibarıyla yapılmış sayılır.

Trampa

Bir malın başka bir malla değiştirilmesidir. Maddeye göre trampa iki ayrı teslim sayılır.

Arsa payı

Arsa karşılığı inşaat işlerinde arsa sahibine ait arsanın, müteahhide devredilen ve konut ya da işyeri karşılığı verilen kısmıdır. Arsa payı teslimi ve karşılığında konut ya da işyeri teslimi ayrı teslimler olarak ele alınır.

Teslim: hangi şartlar aranır?

• Teslimin varlığı için bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce devredilmesi gerekir.
• Devrin alıcıya veya onun adına hareket edenlere yapılması gerekir; devir başka bir kişiye yapılmışsa birinci fıkra kapsamında teslim sayılmaz.
• Gönderme yoluyla teslimde malın nakliyesinin başlatılması ya da nakliyeci veya sürücüye tevdi edilmesi yeterlidir; malın alıcıya fiilen ulaşması aranmaz.
• Zincirleme akitlerde ara safhaların ayrı teslim sayılması için malın bu arada el değiştirmeden doğrudan sonuncu kişiye devredilmiş olması gerekir.
• Dağıtım yoluyla teslim sayılmak için su, elektrik, gaz, ısıtma, soğutma ve benzeri bir şeklin dağıtılmış olması gerekir.
• Kap, ambalaj, döküntü ve tali maddelerin geri verilmesinde teslim sayılmamak için bunların geri verilmesinin mutat olması gerekir; mutat olmayan hallerde bu maddeler de teslime dahil olur.
• Trampada teslimin iki ayrı teslim sayılması için her iki tarafın da malı karşı tarafa devretmesi gerekir.
• Arsa karşılığı inşaat işinde arsa payı devrinin teslim sayılması için arsa sahibinin konut veya işyeri karşılığında arsa payını müteahhide devretmiş olması gerekir; ters yönde müteahhidin arsa payına karşılık konut veya işyeri devri de teslim sayılır.

Teslim: hangi sonuçları doğurur?

• Birinci fıkra kapsamında teslim gerçekleşince mal üzerindeki tasarruf hakkının devri KDV'ye konu olur.
• Malın gönderilmesi halinde nakliyenin başlatılması veya nakliyeciye tevdi anında teslim gerçekleşmiş sayılır.
• Zincirleme akitte malın doğrudan son alıcıya gitmesi halinde her safha ayrı teslim olarak vergiye tabi olur.
• Malın ara safhada el değiştirmesi halinde ikinci fıkranın ayrı teslim kuralı uygulanmaz.
• Su, elektrik, gaz, ısıtma ve soğutma gibi dağıtımlar teslim sayılır ve bunlar için ayrıca bir mal teslimi aranmaz.
• Geri verilmesi mutat olan kap ve ambalaj ile döküntü ve tali maddelerin geri verilmesi teslim sayılmaz; bunların dışındaki maddeler için teslim yapılmış sayılır.
• Trampada her iki devir ayrı teslim sayıldığından her iki taraf için ayrı vergi doğabilir.
• Arsa karşılığı inşaatta arsa payı devri ve karşılığında konut veya işyeri devri teslim sayılır; bu hüküm 7104 sayılı Kanun ile eklenmiştir.

Teslim: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Teslimi mülkiyet devri ile özdeşleştirmek; m.2/1 tasarruf hakkı devrinden söz ettiği için mülkiyetin geçmemiş olması teslimi ortadan kaldırmaz.
• Gönderme halinde teslimi malın alıcıya fiilen ulaşmasına bağlamak; nakliyenin başlatılması veya nakliyeciye tevdi yeterlidir.
• Zincirleme satışta her devri tek teslim saymak; malın doğrudan sonuncu kişiye gitmesi halinde ara safhalar ayrı teslim sayılır.
• Zincirleme satışta malın ara kişilerin elinden geçtiği halde de ikinci fıkra kuralını uygulamak; bu durumda fıkranın ayrı teslim kuralı uygulanmaz.
• Kap ve ambalajın geri verilmesini her halde teslim dışı saymak; yalnızca geri verilmesi mutat olan hallerde bu istisna geçerlidir.
• Trampayı tek bir teslim olarak değerlendirmek; kanun iki ayrı teslim öngörür.
• Arsa karşılığı inşaatta arsa payı devrini teslim saymamak; 7104 sayılı değişiklikle bu devir açıkça teslim sayılmıştır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mal teslimi, mal üzerindeki tasarruf hakkının devri olarak ele alınmakta; mülkiyetin tescil ya da devri şartı aranmamaktadır. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 12. Hukuk Dairesi, 2021/216 E., 2023/1089 K., 06.07.2023)
• Hal müdürlüğüne teslim edilen ve oradan alıcıya gönderilmek üzere girişi yapılan malların, alıcıya teslim ve tevdi kuralı çerçevesinde değerlendirildiği kabul edilmektedir. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 13. Hukuk Dairesi, 2023/539 E., 2025/1986 K., 27.11.2025)
• Abonelik kapsamında hizmetin kaçak kullanımında kullanım bedeli üzerinden hesaplanan KDV'nin, sözleşme benzeri ilişki kurulduğu gerekçesiyle m.1, m.2, m.5 ve m.10 birlikte uygulanarak eklenmesi kabul edilmektedir. (Adana Bölge Adliye Mahkemesi 17. Hukuk Dairesi, 2025/685 E., 2026/898 K., 28.04.2026; İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 3. Hukuk Dairesi, 2021/1147 E., 2022/764 K., 15.03.2022)
• Trampa ve arsa karşılığı inşaat işlerinde iki ayrı teslim ilkesinin uygulandığı, 7104 sayılı değişiklikten sonra arsa payı devirlerinin de teslim sayıldığı kabul edilmektedir. (Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 31. Hukuk Dairesi, 2023/717 E., 2024/1095 K., 17.12.2024)
• Teslim kavramının 2/1 hükmüne göre tasarruf hakkı devri üzerinden okunduğu, dolayısıyla KDV kapsamı belirlenirken maddenin bu tanımına dayanıldığı görülmektedir. (Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 21. Hukuk Dairesi, 2021/1179 E., 2023/859 K., 07.06.2023)

Nasıl ispat edilir?

• KDV'ye konu teslimin varlığını ileri süren idare veya alacaklı, devrin malik ya da onun adına hareket eden tarafça yapıldığını ve alıcıya ya da onun adına hareket edene gerçekleştiğini ispatlamakla yükümlüdür.
• Gönderme yoluyla teslimde sevk irsaliyesi, nakliye belgesi veya nakliyeciye teslim kaydı gibi belgeler teslimin tarihini ve yerini göstermekte kullanılır.
• Zincirleme satışta her safhanın ayrı teslim olduğunu iddia eden taraf, malın ara kişilerin elinden geçmeden doğrudan son alıcıya gittiğini belgeyle ortaya koymalıdır.
• Kap ve ambalaj ile döküntü ve tali maddelerin mutat olarak geri verildiğini ileri süren taraf bu mutatlığı ispatlamalıdır; aksi halde bunların devri teslim sayılır.
• Arsa karşılığı inşaatta arsa payı devrinin ve karşılığında konut ya da işyeri devrinin yapıldığını gösteren sözleşme ve tapu kayıtları ile ilgili işlemler belirleyici delildir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 m.1: Vergiye tabi işlemlerin ana sınırını çizer; teslim, bu işlemlerden biri olarak m.1'e bağlıdır, m.2 teslimin ne olduğunu tanımlar.
• 3065 m.8: Mükellef ve vergi sorumluluğu bakımından teslim kavramının kimin tarafından yapıldığını belirler; m.2'deki tanım bu tespite esas oluşturur.
• 3065 m.9: Mükellefi satıcı ya da teslimi yapan olarak belirleyen hükümdür; teslimin kim tarafından yapıldığını m.2 ile birlikte okumak gerekir.
• 3065 m.10: Vergilemeye esas matrahı düzenler; teslimin tutarının m.2 ile belirlenen işlem üzerinden hesaplanmasında kullanılır.
• 3065 m.20: Vergilemenin doğum zamanını düzenler; teslimin gerçekleştiği anın tespitinde m.2'deki gönderme ve tevdi kuralları önem taşır.
• 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu m.207: Satış sözleşmesinde satılanın zilyetlik ve mülkiyetinin devri borcunu düzenler; KDV kapsamındaki tasarruf hakkı devri ile zivil hukuktaki devir borcu arasında kavramsal bağ kurulur.

Bu madde, katma değer vergisi bakımından hangi hallerin "teslim" sayılacağını üç bentte belirler: vergiye tabi malların vergiye tabi işlemler dışında işletmeden çekilmesi ve personele verilmesi (a), vergiden istisna edilmiş malların üretiminde kullanılması veya sarf edilmesi (b) ile mülkiyeti muhafaza kaydıyla yapılan satışlarda zilyetliğin devri (c). Maddenin uygulanması, teslimin vergiye tabi olması ve matrahın belirlenmesi açısından vergi mükellefleri ve bu işlemleri yapan işletmeler bakımından geçerlidir. Madde, teslimin vergilendirilebilmesi için gereken oran, matrah ve beyan usullerini düzenlemez; bunlar KDV Kanunu'nun matrah, oran ve beyan hükümlerinde yer alır. Hizmet ifalarını, ithalatı ve vergiden istisna teslimleri de bu maddede aranmaz. Mülga 3065 m.3/d bendi bu düzenlemenin kapsamında değildir.

Teslim sayılan haller: hangi kavramlar bilinmeli?

Teslim

Kanunda mal teslimi sayılan halleri ifade eder. Bu madde teslimi genel tanımından çok, belirli hallerde kanunen teslim sayılan işlemleri sayarak belirler. Bu sayılan haller dışındaki olaylar bu maddeye göre teslim değildir.

Vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlar

Malın işletmeden çekilmesinin, KDV'ye tabi bir satış ya da teslim karşılığında yapılmadığı durumları ifade eder. Malın bir vergili işleme konu edilmeden işletme dışına çıkarılması bu kapsama girer.

Teberru

Karşılıksız verilen, bağış niteliğinde yapılan devri ifade eder. Bentte personele ücret, prim, ikramiye ve hediye ile birlikte sayılmıştır.

Vergiden istisna edilmiş mallar

Teslimi KDV'den istisna olan malları ifade eder. Bu mallar üretilip teslim edilirken vergi doğurmadığından, bunların üretiminde vergili malın kullanılması ayrıca teslim sayılır.

Mülkiyeti muhafaza kaydıyla satış

Satış bedeli tamamen ödenene kadar satılanın mülkiyetinin satıcıda kalacağı kararlaştırılan satış türüdür. Bu hâlde zilyetliğin alıcıya devri, mülkiyet geçmeden de teslim sayılır.

Teslim sayılan haller: hangi şartlar aranır?

• Vergiye tabi bir malın işletmeden çekilmiş olması veya işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye ya da teberru gibi adlarla verilmiş olması gerekir ((a) bendi).
• Çekilme ya da verilme, vergiye tabi işlemler dışındaki bir amaçla yapılmış olmalıdır; vergili bir satış veya teslim karşılığında yapılan çekilme bu bent kapsamına girmez.
• Vergiye tabi mal, vergiden istisna edilmiş malların üretilip teslimi için her ne suretle olursa olsun kullanılmış veya sarf edilmiş olmalıdır ((b) bendi).
• Mülkiyeti muhafaza kaydıyla yapılan bir satışta satılanın zilyetliği alıcıya devredilmiş olmalıdır ((c) bendi); mülkiyetin geçmiş olması aranmaz.
• Mal bu bentlerden birinde sayılan hallerden birine girmelidir; sayılan haller dışındaki işlemler bu madde ile teslim sayılmaz.

Teslim sayılan haller: hangi sonuçları doğurur?

• (a) bendi kapsamındaki bir çekilme veya personele verme, teslim sayıldığından KDV doğurur ve vergiye tabi işlem gibi değerlendirilir.
• (b) bendi kapsamında vergiden istisna mal üretiminde kullanılan vergili mal da teslim sayıldığından vergilendirilir.
• (c) bendi kapsamında mülkiyet saklı tutularak yapılan satışta zilyetlik devredildiğinde, mülkiyet geçmeden teslim gerçekleşmiş sayılır ve vergi doğar.
• Sayılan hâllerin gerçekleşmediği durumda bu madde gereğince teslim olmadığından ayrıca vergi doğmaz.
• Madde 2026 öncesi olarak değişmemiştir; güncel metinde (d) bendi mülgadır ve uygulanmaz.

Teslim sayılan haller: sık yapılan hatalar nelerdir?

• (a) bendindeki çekilmeyi bir satış sanmak; karşılık alınmamış olsa da bu hâlin teslim sayıldığını gözden kaçırmak.
• (c) bendinde teslimin mülkiyet geçişine bağlandığını düşünmek; bu bentte zilyetliğin devri yeterlidir.
• (b) bendini (a) bendiyle karıştırmak; malın işletmeden çıkmadığı, işletme içinde tüketildiği hâli ayrı değerlendirmemek.
• Madde metnindeki (d) bendinin mülga olduğunu gözden kaçırarak onu hâlen yürürlükteymiş gibi uygulamak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Vergi Dava Daireleri Kurulu, vergiye tabi malların vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesinin bu maddede teslim sayılan hâllerden biri olduğunu kabul etmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2022/1548 E., 2024/464 K., 15.05.2024)
• Uygulamada, personele verilen malların teslim sayılması (a) bendi kapsamında değerlendirilmektedir; bu hâlde ayrıca bir karşılık aranmaz. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2022/1548 E., 2024/464 K., 15.05.2024)

Nasıl ispat edilir?

• Vergi idaresi, malın işletmeden çekildiğini veya personele verildiğini ve bunun vergili bir işlem dışında yapıldığını ispatlamakla yükümlüdür; (a) bendi için stok ve çıkış kayıtları esas alınır.
• Mükellef, çekilen malın vergili bir satışa ya da işleme konu olduğunu belgelerle ortaya koyarak teslim sayılmadığını savunabilir; bu savunmanın ispat yükü mükellefe aittir.
• (b) bendinde vergili malın istisnalı mal üretiminde kullanıldığını ispat yükü idaredetir; üretim ve sarf kayıtları ile ispat yapılır.
• (c) bendinde mülkiyeti saklı satış sözleşmesi ve zilyetliğin devrini gösteren teslim belgesi ispatta esas alınır; mülkiyetin geçmediği savunması bu bent için sonucu değiştirmez.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu: Bu madde teslimi tanımlayan düzenlemelerden biridir. Teslimin vergi doğurması, matrah ve oran hükümleri için kanunun bütününe bakılır.

3065 sayılı Kanun'un 4. maddesi, katma değer vergisinin konusuna giren işlemlerin ana ayrımını yapar: hizmet, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler. Maddenin birinci fıkrası bu işlemlerin hangi biçimlerde gerçekleşebileceğini örnek yoluyla sayar. İkinci fıkra, bir hizmetin karşılığının mal teslimi veya başka bir hizmet olması halinde her birinin ayrı işlem sayılacağını düzenler. Madde, KDV oranlarını, istisnaları, vergilendirme anını, matrah ve mükellefiyeti düzenlemez; bunlar için vergi kanununun ilgili maddelerine (örneğin 8, 9, 17, 28 ve devamı) bakılmalıdır. Maddenin konusu ile ilgisi kurulmayan döviz temerrüt faizi uygulaması ve mal bildirimi gibi konular da bu maddenin kapsamı dışındadır.

Hizmet: hangi kavramlar bilinmeli?

Hizmet

Maddenin birinci fıkrasında, bir şeyi yapma, işleme, meydana getirme, onarma, temizleme, muhafaza, kiralama veya bir şeyi yapmama taahhüdü gibi biçimlerde gerçekleşen, KDV'nin konusuna giren işlemlerdir. Metin bu biçimleri örnek olarak sayar, kapalı bir liste değildir.

Teslim ve teslim sayılan haller

Mal üzerindeki tasarrufun alıcıya geçmesi ya da kanunda teslim sayılan işlemlerdir. Madde metni bu kavramı tanımlamaz; ayrıntısı 3065 sayılı Kanun'un teslim ve hizmet tanımlarını düzenleyen ilgili maddelerinde yer alır.

Mal ithalatı

Maddenin birinci fıkrasında, KDV konusu işlemler kapsamından ayrılmış bir kategori olarak yer alır. İthalat işlemi bu maddede tanımlanmaz, ayrı bir vergilendirme rejimine bağlanır.

Karma sözleşme (bileşik işlem)

Bir hizmetin karşılığının mal teslimi ya da başka bir hizmet olduğu durumdur. Madde bu halde her bir edimin ayrı bir işlem olduğunu kabul eder; tek bir işlem olarak değerlendirilmez.

Ayrı işlem

Karma bir edimin parçalarının, kendi vergilendirme kuralına (hizmet ya da teslim) göre ayrı ayrı vergilendirilmesi anlamına gelir. Her parça kendi oranına ve kendi kurallarına tabidir.

Hizmet: hangi şartlar aranır?

• Bir işlemin KDV konusu sayılabilmesi için hizmet, teslim veya teslim sayılan bir hal bulunmalıdır; mal ithalatı ise bu maddenin dışında, ayrı rejime tabi tutulmalıdır.
• İşlemin bir hizmet olarak nitelendirilebilmesi için, bir şeyi yapma, işleme, onarma, muhafaza, kiralama veya bir şeyi yapmama taahhüdü gibi bir edimi içermesi gerekir; metinde sayılan biçimler örnektir ve bunların dışında kalan edimler de hizmet kapsamında değerlendirilebilir.
• Bir hizmetin karşılığı olarak mal teslimi ya da başka bir hizmet bulunuyorsa, bu karşılıkların her biri ayrı bir işlem olarak ele alınmalıdır.
• Her bir ayrı işlem, kendi hükmüne (hizmet veya teslim hükümlerine) göre ayrı ayrı vergilendirilmelidir; bu aşamada tek bir işlem olarak toplu vergilendirme yapılmamalıdır.

Hizmet: hangi sonuçları doğurur?

• Bir işlem birinci fıkradaki hizmet, teslim veya teslim sayılan hal kapsamına giriyorsa KDV'nin konusu olur ve vergilendirme ilgili hükümlere göre yapılır.
• Bir hizmetin karşılığı mal teslimi veya başka bir hizmetse, her biri ayrı işlem olarak vergilendirilir; bu karşılıklar tek işlem olarak birleştirilemez.
• Maddede sayılan hizmet biçimleri örnek niteliğindedir; sayılmayan bir edimin de hizmet sayılması mümkündür, ancak bu nitelendirme ilgili vergi hükümlerine göre yapılır.
• Mal ithalatı bu maddedeki hizmet ve teslim kategorisinin dışında tutulduğu için, ithalat işlemi bu madde temelinde hizmet ya da teslim olarak vergilendirilmez.

Hizmet: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maddede sayılan hizmet biçimlerini kapalı liste sanmak; metindeki 'gibi' ifadesi bu biçimlerin örnek olduğunu gösterir, sayılmayan edimler de hizmet kapsamında değerlendirilebilir.
• Bir hizmetin karşılığı olan mal teslimini veya başka hizmeti tek kalem olarak toplu vergilendirmek; madde her bir karşılığı ayrı işlem saydığı için bu yanlıştır.
• Mal ithalatını hizmet ya da teslim kategorisine dahil etmek; madde ithalatı bu kategorilerin dışında tuttuğu için bu sınıflandırma hatalıdır.
• Birinci fıkradaki kategorinin vergi oranı ya da istisna sonucunu bu maddeden çıkarmaya çalışmak; oran ve istisna bu maddede düzenlenmez, ilgili maddelere bakılmalıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Kiralama işlemi hizmet türü olarak kabul edilmektedir; maddede sayılan biçimlerden biri olarak değerlendirilir. (7. Daire, 2001/4997 E., 2003/555 K., 11.03.2003)
• Maddede hizmet olarak sayılan işlemlerin, madde metninde sayılan 'birinci fıkra' kapsamına girdiği, bu nedenle KDV konusu işlemler arasında yer aldığı kabul edilmektedir. (3. Daire, 2024/1733 E., 2025/798 K., 20.02.2025; 3. Daire, 2024/1732 E., 2025/799 K., 20.02.2025)
• Arsa payı karşılığı inşaat sözleşmelerinde, yüklenicinin arsa payı karşılığında inşaat yapıp teslim etmesi KDV tahakkukunu gerektiren bir işlem olarak değerlendirilmektedir; arsa sahibinin arsayı teslim etmesi bu sonucu doğurmaz. (Hukuk Genel Kurulu, 2014/718 E., 2015/1433 K., 27.05.2015)

Nasıl ispat edilir?

• İşlemin hizmet olarak KDV'ye tabi olduğunu ileri süren taraf (genellikle vergi idaresi), sözleşme ve fatura gibi belgelerle edimin bir şeyi yapma, işleme, kiralama veya benzeri bir biçimde olduğunu ispatlamalıdır.
• Bileşik bir karşılığın ayrı işlemlere bölünmesini talep eden taraf, her bir edimin ayrı bir karşılığı olduğunu sözleşme hükümleri ve bedel dağılımını gösteren belgelerle ortaya koymalıdır.
• Karşı taraf, işlemin tek bir hizmet ya da tek bir teslim olduğunu savunuyorsa bunu sözleşmenin bütününe ve edimlerin birbirinden ayrılamazlığına dayanarak ispatlamalıdır.
• İthalat niteliğinde bir işlem söz konusu ise gümrük beyannamesi gibi resmi belgelerle bu durum ortaya konulmalıdır; ithalatın hizmet ya da teslim olarak nitelendirilmesi bu maddeye göre kabul edilmez.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Kanun m.1: KDV'nin konusunu ve ilk düzenlemeyi gösterir; 4. maddedeki işlem ayrımı bu konu tanımıyla birlikte okunur.
• 3065 sayılı Kanun m.8: Teslim ve hizmetin vergilendirme anına ilişkin hükümleri içerir; 4. maddede sınıflanan işlemlerin vergi doğumu bu maddeye göre belirlenir.
• 3065 sayılı Kanun m.9: Teslim ve hizmetin tanımlarını ve teslim sayılan halleri ayrıntılı düzenler; 4. maddedeki 'teslim ve teslim sayılan haller' ifadesi bu maddeye bağlıdır.
• 3065 sayılı Kanun m.10: İhracat ve diğer istisnalara ilişkin hükümleri içerir; 4. maddede kapsama giren bir işlemin istisna kapsamında olup olmadığı bu maddeye göre belirlenir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 5. maddesi, vergiye tabi bir hizmetin karşılıksız yararlandırılması halinin hizmet sayılmasını düzenler. Maddede hizmetten yararlanan kişi olarak işletme sahibi, işletme personeli ve diğer şahıslar sayılmıştır. Hüküm, vergiye tabi bir hizmetin bedelsiz verilmesi ile vergi doğuran işlemin bu yolla gerçekleşmesi bakımından uygulanır. Madde, hizmetin hangi hallerde vergiye tabi olduğunu, istisnaları, matrahı, oranı ve vergi sorumluluğunu düzenlemez. Teslim kavramı (m.6 ve devamı), matrahın belirlenmesi (m.24 ve devamı) ve vergi oranları (m.28 ve devamı) bu maddenin kapsamı dışındadır.

Hizmet sayılan haller: hangi kavramlar bilinmeli?

Hizmet

Bir kişinin başka bir kişiye, bedel karşılığında veya bedelsiz olarak yaptığı, mal teslimi niteliğinde olmayan edimdir. Bu maddede hizmet, vergiye tabi bir hizmetin karşılıksız yararlandırılması halini de kapsayacak biçimde genişletilmiştir.

Karşılıksız yararlandırma

Vergiye tabi bir hizmetin, yararlanan kişiden herhangi bir bedel alınmadan sağlanmasıdır. Bedelin az olması bu kapsamda değerlendirilmez; hiç bir karşılık alınmaması gerekir.

İşletme sahibi

Vergiye tabi faaliyeti yürüten işletmenin sahibi olan gerçek veya tüzel kişidir. Madde, bu kişinin kendisi ya da yakınları bakımından hizmetin karşılıksız yararlandırılmasını da hizmet sayar.

İşletme personeli

İşletmede çalışan kişilerdir. Personelin karşılıksız yararlandırılması da hizmet sayılmış ve ayrıca belirtilmiştir.

Hizmet sayılan haller: hangi şartlar aranır?

• Vergiye tabi bir hizmetin bulunması gerekir; hizmetin kendisi KDV kanununda vergiye tabi olarak nitelendirilmiş bir faaliyet olmalıdır.
• Hizmetin işletme sahibi, işletme personeli veya diğer şahıslar tarafından yararlanılmış olması gerekir.
• Yararlanma karşılıksız olmalıdır; yani yararlanan kişiden hizmet bedeli veya başka bir karşılık alınmamalıdır.
• Yararlanmanın hizmet sayılması için hizmeti sunan işletmenin bu yararlanmayı bilerek ve isteyerek sağlamış olması aranır; bu unsur maddenin lafzında açıkça yazılı değildir.

Hizmet sayılan haller: hangi sonuçları doğurur?

• Karşılıksız yararlandırılan vergiye tabi hizmet, KDV Kanunu bakımından hizmet sayılır ve vergi doğurur.
• Yararlanan kişi bedel ödemediği için, hizmet bedelinin olmaması hizmeti vergi dışı bırakmaz.
• Hizmetin işletme sahibi, personel veya diğer şahıslar için sağlanması, yararlanma sayısını ya da kişinin işletmeyle bağını önemsiz kılar; her hâlde hizmet sayılır.
• Vergiye tabi olmayan bir hizmetin karşılıksız yararlandırılması bu madde kapsamında hizmet sayılmaz ve vergi doğurmaz.

Hizmet sayılan haller: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Personele veya yakınlara yapılan karşılıksız hizmeti, işletmeyle doğrudan ticari ilişkisi olmadığı gerekçesiyle hizmet saymamak.
• Karşılıksız yararlandırmayı yalnızca ücretsiz bir işlem olarak görüp vergiye tabi hizmet niteliğini aramamak; önce hizmetin vergiye tabi olup olmadığı belirlenmelidir.
• Karşılıksız yararlandırılan hizmeti satış veya teslim gibi değerlendirip m.5 yerine başka bir hükme dayandırmak.
• Kaçak kullanımda sözleşme bulunmadığı için vergi doğmayacağını varsaymak; kararlar bu hâlde de sözleşme benzeri ilişki kurulduğunu kabul etmektedir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Abonelik tesis ettirmeksizin hizmeti kaçak kullanan kişi ile hizmet sağlayıcısı arasında sözleşme benzeri bir ilişkinin kurulduğu kabul edilmekte ve bu nedenle kaçak kullanım bedeline KDV eklenmesi gerektiği kabul edilmektedir. (Adana Bölge Adliye Mahkemesi 17. Hukuk Dairesi, 2025/685 E., 2026/898 K., 28.04.2026; İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 3. Hukuk Dairesi, 2021/1147 E., 2022/764 K., 15.03.2022; 3. Hukuk Dairesi, 2021/8023 E., 2021/12775 K., 09.12.2021)
• Mükellefin bazı hastalara yakınlığı veya meslektaşlığı nedeniyle ücret almadan yaptığı tedavi hizmetlerinin bu madde kapsamında hizmet sayıldığı ve matrahın tahsilat yapılmayan kısmına dahil edildiği kabul edilmektedir. (9. Daire, 2022/2034 E., 2023/4578 K., 15.11.2023; 9. Daire, 2022/2035 E., 2023/4579 K., 15.11.2023)
• İşletme personelinin karşılıksız yararlandırılmasının da hizmet sayılacağı ve bu nedenle vergi tarhiyatına konu edilebileceği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2013/4133 E., 2014/1802 K., 25.04.2014)

Nasıl ispat edilir?

• Karşılıksız yararlandırmayı ileri süren idare veya alacaklı, hizmetin vergiye tabi olduğunu ve yararlanmanın gerçekleştiğini ispatlamakla yükümlüdür.
• Yararlanmanın karşılıksız olduğunu, yani bedel alınmadığını ispat yükü de iddiayı ileri süren tarafa aittir; karşı taraf bedel ödendiğini belgelerle gösterirse bu savunma değerlendirilir.
• Kaçak kullanım gibi hallerde hizmetin fiilen kullanıldığı sayaç kayıtları, tutanaklar ve tanık beyanları ile ortaya konur.
• Tarhiyat veya alacak talebinde, hizmet sağlayıcının kayıtları ve bilirkişi raporu, yararlanmanın kapsamını ve dönemini gösteren belgelerdir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Kanun m.1: Katma değer vergisinin konusunu belirler; m.5'teki hizmetin vergiye tabi olup olmadığı bu maddeye göre anlaşılır.
• 3065 sayılı Kanun m.2: Vergiye tabi işlemlerin ve mükellefiyetin kapsamını düzenler; karşılıksız yararlandırmanın vergi konusu olabilmesi için bu hükümler dikkate alınır.
• 3065 sayılı Kanun m.10: Vergiye tabi hizmetin doğum anını ve vergi doğuran olayı düzenler; karşılıksız yararlandırmanın vergilendirme zamanı bu hükme bağlıdır.
• 3065 sayılı Kanun m.20: Vergiye tabi işlemlerde matrahın belirlenmesini düzenler; karşılıksız yararlandırmada matrahın nasıl hesaplanacağı bu hükme göre değerlendirilir.
• 3065 sayılı Kanun m.27: Karşılıksız yararlandırmanın vergilendirilmesinde faturalandırma ve vergi yükümlülüğü ile ilişkilendirilen bir hükümdür; uygulamada m.5 ile birlikte anılır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 6. maddesi, bir işlemin KDV bakımından Türkiye'de yapılmış sayılması için aranan iki yer ölçütünü düzenler: malların teslim anında Türkiye'de bulunması ve hizmetin Türkiye'de yapılması veya hizmetten Türkiye'de faydalanılması. Madde, vergilendirme yetkisinin kapsamını belirleyen bir tanım hükmüdür ve Kanun'un vergilendirilebilir işlemlerine yer bakımından sınır çizer. Kişi ayrımı yapmaz; mükellef sıfatı, yerleşiklik veya tacir olma gibi konular bakımından uygulanmaz. Madde, mükellefiyeti, vergiye tabi işlemin tek tek tanımını, matrah ve oranı, istisnaları ve hizmet ihracatına ilişkin ayrıntıyı düzenlemez (bunlar için 1, 2, 3, 17 ve ilgili maddeler esas alınır). Ayrıca yurt dışı hizmet ödemelerinde stopaj ve sorumluluk, vergi iadesi ve beyan yükümlülükleri de bu maddenin kapsamı dışındadır.

İşlemlerin Türkiye'de yapılması: hangi kavramlar bilinmeli?

Türkiye'de yapılan işlem

Kanun'un vergilendirme alanına giren, yer bakımından Türkiye ile bağlantılı işlem. Madde, bir işlemin Türkiye'de yapılmış sayılmasını iki ayrı ölçüte bağlar: mal bakımından teslim anındaki konum, hizmet bakımından ifa yeri veya faydalanma yeri.

Teslim anında Türkiye'de bulunan mal

Malın, devrin gerçekleştiği anda Türkiye sınırları içinde bulunması. Ölçüt malın bulunduğu yerdir; malın nereden geldiği veya sözleşmenin nerede kurulduğu bu ölçütü değiştirmez.

Hizmetin Türkiye'de yapılması

Hizmetin fiilen ifa edildiği yerin Türkiye olması. Hizmet sağlayıcının yerleşikliği tek başına belirleyici değildir; ifa yeri esas alınır.

Hizmetten Türkiye'de faydalanılması

Hizmetin ifa yeri yurt dışında olsa bile, hizmetin sonucundan Türkiye'de yararlanılması. Bu ikinci ölçüt, ifa yeri ile yararlanma yerinin farklı olduğu hallerde devreye girer.

İşlemlerin Türkiye'de yapılması: hangi şartlar aranır?

• Mal teslimi bakımından, teslim anında malın Türkiye'de bulunması gerekir; bu koşul sağlanmıyorsa malın teslimi Türkiye'de yapılmış sayılmaz.
• Hizmet bakımından, hizmetin Türkiye'de ifa edilmiş olması yeterlidir; ifa yerinin yurt dışı olması durumunda ise hizmetten Türkiye'de faydalanılması aranır.
• Hizmetin Türkiye'de yapılması ile hizmetten Türkiye'de faydalanılması alternatiftir; bunlardan birinin gerçekleşmesi yeterlidir.
• Madde yalnızca yer ölçütünü belirler; işlemin vergiye tabi olup olmadığı, bu ölçütün yanında Kanun'un diğer maddelerindeki vergilendirme koşullarına da bağlıdır.

İşlemlerin Türkiye'de yapılması: hangi sonuçları doğurur?

• Malın teslim anında Türkiye'de bulunması halinde mal teslimi Türkiye'de yapılmış sayılır ve Kanun'un vergilendirme hükümleri uygulanabilir.
• Malın teslim anında Türkiye dışında bulunması halinde, bu madde bakımından teslim Türkiye'de yapılmış sayılmaz.
• Hizmetin Türkiye'de yapılması veya hizmetten Türkiye'de faydalanılması halinde hizmet Türkiye'de yapılmış sayılır.
• Hizmetin ifa yeri ve yararlanma yeri Türkiye dışında ise madde bakımından Türkiye'de yapılan işlem yoktur ve vergilendirme yetkisi bu ölçüte dayanamaz.
• Madde yer ölçütü koyduğundan, vergi tarhı için yalnızca bu koşulun gerçekleşmesi yeterli değildir; Kanun'un diğer vergilendirme koşullarının da bulunması gerekir.

İşlemlerin Türkiye'de yapılması: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Mal teslimi ile hizmet ifasını aynı ölçüte bağlamak; mal için teslim anındaki konum, hizmet için ifa veya yararlanma yeri esas alınmalıdır.
• Hizmet sağlayıcının Türkiye'de yerleşik olmamasını tek başına yeterli görmek; ifa yeri ve yararlanma yeri ayrı ayrı incelenmelidir.
• İfa yeri yurt dışında olduğu hâlde yararlanmanın Türkiye'de olup olmadığını araştırmadan işlemi Türkiye dışında saymak; ikinci ölçüt ayrıca kontrol edilmelidir.
• Yararlanma ile ifa yerini birbirine karıştırmak; ifa yeri ile yararlanma yeri farklı olabilir ve her biri ayrı değerlendirilir.
• Yer ölçütünün gerçekleşmesini vergilendirme için yeterli saymak; madde yalnızca yer bakımından sınır çizer, diğer koşullar ayrıca aranır.
• Madde metninde olmayan bir zaman ya da eşik (ör. tarih sınırı) uygulamak; madde bu tür bir eşik içermez.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Yurt dışında ifa edilen ve Türkiye'de yararlanılan hizmet bedellerinin KDV'ye tabi tutulup tutulmayacağı tartışmasında, uygulamada hizmetin yararlanma yerinin Türkiye olması kriteri esas alınmıştır. Bu eğilim, 2000 öncesi metne dayanan kararlarda görülmekle birlikte madde metninde yer alan ikinci ölçütle uyumludur. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1998/128 E., 1999/161 K., 12.03.1999; 9. Daire, 1996/2113 E., 1997/171 K., 15.01.1997)
• Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun 1999 tarihli kararları, yurt dışında ifa edilen hizmetlerin Türkiye'de iş merkezi bulunmayan şirkete yapılan ödemelerinde vergilendirme yönünü tartışmış; bu kararlar 27/1/2000 değişikliğinden önceki metne dayanır ve yorumlanırken dikkatle ele alınmalıdır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1998/128 E., 1999/161 K., 12.03.1999; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1998/32 E., 1999/101 K., 12.02.1999)
• Kredi ve finansal hizmetlerde, yurt dışındaki firmadan alınan hizmetin Türkiye'de faydalanılan bir hizmet olarak değerlendirilmesi kararlarda yer almıştır; ancak bu değerlendirme eski metne dayanır. (9. Daire, 1996/2113 E., 1997/171 K., 15.01.1997)

Nasıl ispat edilir?

• Yer ölçütünün gerçekleştiğini ileri süren, yani işlemin Türkiye'de yapıldığını iddia eden idare veya vergi tarh eden taraf, malın teslim anında Türkiye'de bulunduğunu ya da hizmetin Türkiye'de ifa edildiğini veya Türkiye'de yararlanıldığını ispatlamakla yükümlüdür.
• Mal teslimi bakımından taşıma belgeleri, teslim tutanağı, gümrük kayıtları ve fiili konum belgeleri kullanılabilir; malın teslim anındaki konumu bu belgelerle gösterilir.
• Hizmet bakımından sözleşme, faturalar, hizmetin ifa edildiğine dair belgeler ve yararlanmanın Türkiye'de gerçekleştiğini gösteren kayıtlar delil olarak kullanılır.
• Mükellef, hizmetin ifa yerinin Türkiye dışında olduğunu veya yararlanmanın Türkiye'de olmadığını iddia ederse, bu savunmayı kendi belgeleriyle ispatlamak zorundadır.
• Bu maddeye dayanılarak tarh edilen bir vergide, yer ölçütünün gerçekleştiği ispat edilmeden vergilendirme yapılamaz.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Kanun m.1: Vergiye tabi işlemleri (teslim ve hizmet ifası) tanımlar; bu maddedeki yer ölçütü, m.1'de sayılan işlemlerin Türkiye'de yapılıp yapılmadığını belirlemek için uygulanır.
• 3065 sayılı Kanun m.2: Vergiye tabi işlemin ticari veya mesleki faaliyet kapsamında yapılmasını koşul kılar; yer ölçütü ile birlikte aranır.
• 3065 sayılı Kanun m.3: Teslim ve hizmet tanımlarını içerir; m.6'daki 'teslim' ve 'hizmet' kavramlarının kapsamını belirler.

3065 sayılı Kanun'un 7. maddesi, Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık ile transit taşıma işlerinde verginin hangi kısmının Türkiye'de yapılmış sayılacağını düzenler; hizmetin hangi kısmının iç parkura isabet ettiğinin belirlenmesi bu maddenin konusudur. Madde, yabancı unsur taşıyan taşıma ve transit taşıma hizmetlerini kapsar ve yalnızca Türkiye'de yapılmış sayılan kısım bakımından vergilendirme ölçütü koyar. Maddede süre, oran veya istisna tutarı yer almaz. Malın satış şartlarına (CIF, FOB gibi) ilişkin tarafların sözleşmesel sorumluluğu, Türk Borçlar Kanunu'ndaki satıcının vergi üstlenmesi kuralları ve taşıma sözleşmesinin kanunlar ihtilafı hukuku bu maddede düzenlenmez; bunlar ilgili kanun ve sözleşme hükümlerinde yer alır. Ayrıca ihracat istisnası ve taşımacılık hizmetinin vergisiz yapılabilme koşulları da bu madde kapsamında değildir (ilgili KDV Kanunu hükümleri).

Uluslararası taşıma işleri: hangi kavramlar bilinmeli?

Yabancı ülkeler arası taşımacılık

Taşımanın başlangıç veya varış noktasından birinin Türkiye, diğerinin yabancı bir ülkede bulunduğu taşıma işidir. Taşımanın tamamı yurt dışında yapılıyorsa bu madde kapsamında değerlendirilmez.

Transit taşıma

Türkiye üzerinden geçen ve yolun bir bölümünün Türkiye topraklarında gerçekleştiği, ancak hareket ve varış noktalarının yabancı ülkelerde olduğu taşıma türüdür.

İç parkur

Taşıma hizmetinin Türkiye sınırları içinde kalan bölümüdür. Vergilendirmeye konu olan kısım yalnızca bu bölümdür; yurt dışında kalan parkur vergi dışıdır.

Türkiye'de yapılmış sayılma

Hizmetin yurt dışında ifa edilmiş görünmesine karşın, iç parkura isabet eden kısmının KDV'ye tabi tutulması amacıyla Türkiye'de yapılmış kabul edilmesi anlamına gelir. Bu kısım vergilendirilir, dış parkura isabet eden kısım vergilendirilmez.

Uluslararası taşıma işleri: hangi şartlar aranır?

• Hizmetin Türkiye ile yabancı ülke arasında yapılan bir taşıma ya da transit taşıma niteliğinde olması gerekir.
• Hizmetin iç parkura isabet eden kısmının belirlenmesi gerekir; bu, taşımanın Türkiye sınırları içinde kalan bölümüdür.
• Yalnızca iç parkura isabet eden kısım Türkiye'de yapılmış sayılır; dış parkura isabet eden kısmın bu madde ile vergilendirilmesi mümkün değildir.
• Taşımanın tamamının Türkiye dışında gerçekleştiği hallerde madde uygulanmaz.

Uluslararası taşıma işleri: hangi sonuçları doğurur?

• Yabancı ülkeler arası taşımacılık ve transit taşıma hizmetinin iç parkura isabet eden kısmı Türkiye'de yapılmış sayılır ve KDV'ye tabi olur.
• Hizmetin dış parkura isabet eden kısmı Türkiye'de yapılmış sayılmaz ve bu kısım bakımından bu madde gereğince KDV doğmaz.
• Taşımanın tamamı Türkiye dışında yapılıyorsa bu madde uygulanmaz ve hizmet Türkiye'de yapılmış sayılmaz.

Uluslararası taşıma işleri: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Taşımanın tamamını Türkiye'de yapılmış saymak; oysa madde yalnızca iç parkur kısmını Türkiye'de yapılmış kabul eder.
• Dış parkura isabet eden bedeli de vergi matrahına dahil etmek.
• Transit taşımada Türkiye üzerinden geçişi, hareket ve varış noktası Türkiye'de olan taşımayla karıştırmak.
• Maddenin yalnızca taşıma hizmetlerini düzenlediğini, malın satış şartlarını (CIF, FOB) kapsadığını sanmak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Uyuşmazlıklarda, iade edilen emtiaya ilişkin KDV tarhiyatlarının ihracat istisnası ve 7. madde şartı çerçevesinde değerlendirildiği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2018/1157 E., 2020/3834 K., 15.10.2020)

Nasıl ispat edilir?

• Taşıma hizmetinin Türkiye ile yabancı ülke arasında yapıldığını ve iç parkurun ayrıca belirlendiğini ileri süren tarafın bu iddiayı ispatlaması gerekir.
• Taşıma güzergâhı, konşimento, navlun belgesi ve sevk belgeleri gibi yazılı belgeler, parkurların ayrımı için temel delil niteliğindedir.
• Taşımanın tamamının yurt dışında yapıldığını savunan tarafın bu savunmasını belgeyle ortaya koyması gerekir.
• Dış parkura isabet eden bedelin ayrıştırılması gerektiğinde iç parkur bedelinin hesabı bilirkişi incelemesiyle yapılabilir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Kanun m.8: KDV mükellefiyetini düzenler; bu madde ile Türkiye'de yapılmış sayılan taşıma hizmetinin vergisini kimin ödeyeceğini belirlemek için birlikte okunur.
• 3065 sayılı Kanun m.9: Vergiyi doğuran işlemlerin vergilendirilmesine ilişkin kurallardır; iç parkurun vergilendirilmesinde yardımcı hükümdür.
• 3065 sayılı Kanun m.11: İhracat istisnası kurallarını içerir; taşıma hizmetinin dış parkur kısmının vergi dışı kalmasının dayanaklarından biridir.

3065 sayılı Kanun'un 8. maddesi, katma değer vergisinin kimler bakımından mükellef sayılacağını belirler. Birinci fıkrada mal teslimi, hizmet ifası, ithalat, transit taşıma, müzayede satışı, şans oyunu tertibi, belirli gösterim ve kiralama işlemleri ile isteğe bağlı mükellefiyet hâlleri sayılır. İkinci fıkra, vergiye tabi işlem olmadığı hâlde fatura veya benzeri vesikalarda KDV gösterenlerin bu vergiyi ödemekle yükümlü olmasını düzenler. Madde, vergiyi doğuran işlemi yapan kişiyi kapsar ve bu işlemlerde karşı tarafı (alıcıyı) mükellef saymaz. Vergi oranları, matrah, istisnalar, indirim ve iade usulleri bu maddede düzenlenmez (ilgili hükümler 1, 17, 29 ve devamı maddelerdedir). Vergi sorumluluğu ve yapılan vergi tahsilatının hangi usulle yapılacağı da bu maddenin konusu değildir.

Mükellef: hangi şartlar aranır?

• Mükellefiyetin doğması için kişinin birinci fıkranın bentlerinden birinde sayılan işlemi bizzat yapmış olması gerekir (mal teslimi, hizmet ifası, ithalat, transit taşıma, müzayede satışı, şans oyunu tertibi, (g) bendindeki gösterim, kiralama ya da isteğe bağlı mükellefiyet talebi).
• Birinci fıkranın (c) bendinde yer alan transit taşımada mükellefiyet, gümrük veya geçiş işlemine muhatap olan kişiye bağlanmıştır.
• İkinci fıkrada mükellefiyetin doğması için vergiye tabi bir işlemin bulunmaması veya düzenleyenin KDV gösterme hakkının olmaması gerekir.
• İkinci fıkrada, kanuna göre borçlu olunan vergiden daha yüksek KDV gösterilmiş olması da mükellefiyet doğurur; bu durumda fazla gösterilen tutar yükümlülüğe konu olur.
• İkinci fıkrada vergi, fatura veya benzeri vesikada KDV'nin gösterilmiş olması ile doğar; ayrıca bir ödeme veya alacak oluşmuş olması aranmaz.

Mükellef: hangi sonuçları doğurur?

• Birinci fıkrada sayılan işlemleri yapan kişi KDV mükellefi olur ve vergiyi kendi adına beyan edip öder.
• İkinci fıkra kapsamında vergiye tabi bir işlem bulunmadığı hâlde KDV gösteren kişi bu vergiyi ödemekle yükümlü olur.
• Kanuna göre borçlu olunandan daha yüksek KDV gösteren mükellef için de ikinci fıkra uygulanır; fazla gösterilen vergi ödenmek zorundadır.
• İkinci fıkra gereğince Hazineye ödenen fazla veya yersiz vergi, Maliye Bakanlığının belirleyeceği usul ve esaslara göre işlemi yapan mükellefe iade edilir.
• İade, işlemle ilgili beyanların düzeltilmesi ve fazla veya yersiz hesaplanan verginin satıcı tarafından alıcıya geri verilmesi şartına bağlıdır.
• Birinci fıkra kapsamında olmayan ve vergiye tabi işlem bulunmayan kişi, fatura üzerinde KDV göstermediği sürece ikinci fıkradaki yükümlülük doğmaz.
• Bu madde, alıcıyı kendiliğinden mükellef yapmaz; alıcının vergi yükümlülüğü ancak yasal bir hükümle veya ayrı bir mükellefiyet sebebiyle doğar.

Mükellef: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Alıcıyı, sadece fatura üzerinde KDV gösterilmiş diye mükellef saymak; alıcı, birinci fıkra kapsamında bir işlem yapmamışsa mükellef değildir.
• İkinci fıkra ile birinci fıkrayı karıştırmak; birinci fıkradaki mükellefiyet işlemden, ikinci fıkradaki yükümlülük ise fatura gösteriminden doğar.
• Fazla veya yersiz verginin iadesini, beyanların düzeltilmesi ve alıcıya geri verilmesi şartı aranmadan istemek; bu şartlar iade için zorunludur.
• Transit taşımada mükellefiyeti satıcıya veya taşıyana bağlamak; birinci fıkranın (c) bendi gümrük veya geçiş işlemine muhatap olanı mükellef sayar.
• Şans oyunu ve müzayede satışlarında mükellefi yanlış belirlemek; (e) ve (ç) bentleri ayrı mükellefiyet sebepleridir.
• İsteğe bağlı mükellefiyeti (ı) bendi dışında bir sebeple doğmuş saymak; bu hâl yalnız talebe bağlıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• KDV mükellefinin, mal teslimi ve hizmet ifası hâllerinde bu işleri yapan kişi olduğu kabul edilmektedir. (Kayseri Bölge Adliye Mahkemesi 6. Hukuk Dairesi, 2023/2419 E., 2024/114 K., 10.01.2024)
• Maddenin mükellefi hangi işlemlerde belirlediği ve bu hükmün ayrıntılı düzenlendiği kabul edilmektedir. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 14. Hukuk Dairesi, 2022/1376 E., 2026/388 K., 05.03.2026)
• Fatura üzerinde yanlış KDV gösterilmesi halinde, fazla veya yersiz ödenen vergi için 8. madde ve 6098 sayılı Kanun hükümlerinin birlikte değerlendirildiği görülmektedir. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 13. Hukuk Dairesi, 2023/1945 E., 2023/1750 K., 08.11.2023)
• Alıcının KDV'yi ancak satış sırasında ve ödeme öncesinde kabul etmişse satıcıdan talep edebileceği; aksi hâlde satıcının KDV'yi alıcıya yükleyemeyeceği kabul edilmektedir. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 3. Hukuk Dairesi, 2018/853 E., 2019/2064 K., 24.12.2019)

Nasıl ispat edilir?

• Mükellefiyeti ileri süren taraf, birinci fıkrada sayılan işlemi yapanın karşı taraf olduğunu ispatla yükümlüdür; işlemin kime ait olduğu fatura, sözleşme ve teslim belgeleriyle gösterilir.
• Vergiye tabi işlemin varlığı ile KDV'nin fatura üzerinde gösterilmesi, fatura ve benzeri vesikalarla ispatlanır; ikinci fıkra uygulamasında belge aslı esas alınır.
• Karşı taraf (ör. işlemi yapmadığını ileri süren kişi) vergiye tabi bir işlem bulunmadığını veya KDV gösterme hakkı olmadığını kendisi ispatlamalıdır.
• Fazla veya yersiz ödenen vergi iadesi talebinde, beyanların düzeltildiği ve verginin alıcıya geri verildiği belgelerle ispat edilir; bu şart yerine gelmemişse iade koşulu oluşmamış sayılır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 m.1: Vergiye tabi işlemleri belirler. Birinci fıkranın (g) bendinde atıf yapılan 1. maddenin 3. fıkrasının (c) bendi, bu maddenin hangi işlemlerde uygulanacağını tanımlar.
• 3065 sayılı Kanun m.17: Vergi istisnalarını düzenler. Mükellef olan kişi istisna kapsamındaysa vergi doğmayabilir; bu maddenin ikinci fıkrasıyla ilişkisi, istisna dışı gösterilen vergidir.
• 3065 sayılı Kanun m.9: Vergi sorumlusu ve alıcının ödemeye katılmasını düzenler. Madde, mükellefin dışındaki kişilere rücu ve tahsil sınırlarını belirler.

3065 sayılı Kanun'un 9. maddesi, KDV'de sorumlu sıfatıyla ödeme yükümlülüğünü üç hâlde düzenler: Türkiye'de yerleşik olmayan mükellefin vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanların verginin ödenmesinden sorumlu tutulması, Türkiye'de yerleşik olmayanların elektronik ortamda sunduğu hizmetlerde verginin hizmet sunanca beyan edilip ödenmesi, belgesiz mal bulundurulması veya belgesiz hizmet satın alınması hâlinde vergi aranması ve lisanslı depo işleticilerinin ürün senedi kapsamındaki teslimlerde sorumluluğu. Madde, vergiyi doğrudan doğuran işlemi, verginin oranını ve mükellefiyetin genel esaslarını düzenlemez; bunlar 3065 sayılı Kanun'un 1., 2., 6. ve 17. maddelerinde yer alır. Ödeme sorumluluğunun Vergi Usul Kanunu'ndaki vergi sorumlusu kavramıyla ilişkisi ve kamu alacaklarının tahsiline ilişkin müteselsil sorumluluk rejimi (ör. 6183 sayılı Kanun) bu maddenin kapsamı dışındadır. Kanunun vergi tarhiyatına ve cezaya ilişkin usul hükümleri ile 10 günlük ibraz süresinin uygulanmasına ilişkin ayrıntılar ise sürelerde ve uygulamaEgilimi alanında ele alınmıştır.

Vergi sorumlusu: hangi kavramlar bilinmeli?

Sorumlu sıfatıyla ödeme (fıkra 1)

Mükellef olmayan ancak vergiye tabi işleme taraf olan kişinin, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla Maliye Bakanlığınca verginin ödenmesinden sorumlu tutulmasıdır. Bu sorumluluk, mükellefin yerine geçen bir ödeme yükümlülüğüdür ve mükellefin kendi borcunu ortadan kaldırmaz.

Elektronik ortamda sunulan hizmet

Maddenin ek cümlesi uyarınca, Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayanların, KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere sunduğu hizmettir. Kapsamı ve uygulama usul ve esasları Maliye Bakanlığınca belirlenir.

Belgesiz mal veya hizmet

Fiili ya da kaydi envanter sırasında alış belgesi ibraz edilemeyen, satın alınmış mal veya hizmettir. Maddenin ikinci fıkrasındaki vergi aranmasının dayanağıdır.

Emsal bedel

Belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin, tespit tarihindeki piyasa karşılığı olarak alınan değerdir. Re'sen tarhiyatın matrahını oluşturur.

Lisanslı depo işleticisi

5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu'na göre faaliyet gösteren ve ürün senedi düzenlenen ürünün depodan çekilmesine ilişkin teslimde KDV'yi ödemekle sorumlu tutulan kuruluştur.

Ürün senedi

5300 sayılı Kanun'a göre düzenlenen ve temsil ettiği ürünün teslimini sağlayan senettir. Maddenin üçüncü fıkrası bu senede bağlı teslimlerde sorumluluğu lisanslı depo işleticisine yükler.

Vergi sorumlusu: hangi şartlar aranır?

• Birinci fıkra kapsamında, mükellefin Türkiye'de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması veya Maliye Bakanlığınca gerekli görülen diğer hallerin varlığı gerekir.
• Birinci fıkra kapsamında sorumlu tutulacak kişinin, vergiye tabi işlemlere taraf olması gerekir.
• Birinci fıkra uyarınca sorumluluk, Maliye Bakanlığının takdir yetkisine dayanır; sorumlu tutma kararı Bakanlıkça verilmelidir.
• Elektronik hizmetlerde, hizmeti sunanın Türkiye'de yerleşik olmaması ve alıcının KDV mükellefi olmayan gerçek kişi olması gerekir; bu durumda vergi hizmeti sunan tarafından beyan edilip ödenir.
• İkinci fıkra kapsamında, fiili ya da kaydi envanterde belgesiz mal bulundurulmuş veya belgesiz hizmet satın alınmış olması gerekir.
• İkinci fıkrada, belgesiz mal veya hizmete ait alış belgelerinin tespit tarihinden itibaren 10 günlük süre içinde ibraz edilmemiş olması gerekir.
• Üçüncü fıkra kapsamında, düzenlenen ürün senedinin temsil ettiği ürünün depodan çekecek olanlara teslimi gerekir; bu teslimde ödeme sorumluluğu lisanslı depo işleticisine aittir.

Vergi sorumlusu: hangi sonuçları doğurur?

• Birinci fıkra uyarınca sorumlu tutulan kişi, verginin ödenmesinden sorumlu olur; mükellef hakkındaki borç da devam eder.
• Elektronik ortamda sunulan hizmetlerde KDV, hizmeti sunan tarafından beyan edilip ödenir.
• Belgesiz mal veya hizmet tespit edilip 10 günlük süre içinde alış belgesi ibraz edilmezse, belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan KDV, alıcı mükellef adına re'sen tarh edilir.
• Re'sen tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanır.
• Belgesiz alınan mal ve hizmeti satan kişiye vergi inceleme raporuna dayanılarak tarhiyat yapılırsa, ziyaa uğratılan vergi ve ceza alıcılardan ayrıca aranmaz.
• Alış belgesi süre içinde ibraz edilirse re'sen tarhiyat yapılmaz.
• Üçüncü fıkra kapsamında ürün senedi teslimlerinde KDV ödemesi lisanslı depo işleticisine aittir.

Vergi sorumlusu: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Birinci fıkrayı mükellefiyetin genel kuralı gibi okumak; bu fıkra yalnızca Bakanlığın takdir yetkisine dayanan bir sorumluluk hükmüdür.
• İkinci fıkradaki 10 günlük ibraz süresini sınırsız kabul etmek; süre geçince re'sen tarhiyat doğar.
• Re'sen tarhiyatı satıcıya değil alıcıya yönlendirmek; ikinci fıkra alıcı mükellef adına tarhiyat öngörür.
• Satıcıya tarhiyat yapılmışken alıcıdan ayrıca vergi aramak; kanun bu durumda ayrı tahsili yasaklar.
• Üçüncü fıkrayı tüm ürün teslimlerine genellemek; sorumluluk yalnızca ürün senedine bağlı teslimlerdedir.
• Elektronik hizmetlerde Bakanlık kararı beklemek; bu hallerde vergi doğrudan hizmeti sunan tarafından beyan edilip ödenir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Gayrimenkul ve hizmet alım sözleşmelerinde, KDV Genel Uygulama Tebliği'nin dayandığı ve alıcının ödemeden KDV'nin 9/10'unu tevkif ederek ilgili vergi dairesine yatırması gereğine ilişkin bir uygulama, sözleşmelerin tarafları arasında dava konusu olmaktadır. (Gaziantep Bölge Adliye Mahkemesi 11. Hukuk Dairesi, 2024/1275 E., 2026/38 K., 14.01.2026; Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 20. Hukuk Dairesi, 2023/2168 E., 2025/2430 K., 18.12.2025; Erzurum Bölge Adliye Mahkemesi 3. Hukuk Dairesi, 2024/317 E., 2025/1716 K., 26.12.2025; Erzurum Bölge Adliye Mahkemesi 3. Hukuk Dairesi, 2024/301 E., 2025/1534 K., 17.11.2025; Sakarya Bölge Adliye Mahkemesi 7. Hukuk Dairesi, 2024/683 E., 2025/1733 K., 15.10.2025; Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 20. Hukuk Dairesi, 2025/1601 E., 2025/1781 K., 03.10.2025)
• Bu sorumluluk, madde metninde yer alan sorumluluk mekanizmasının ötesinde, alt yüklenici ve hizmet alıcı ilişkilerine uygulanan bir tevkif yükümlülüğü olarak ele alınmaktadır. (Gaziantep Bölge Adliye Mahkemesi 11. Hukuk Dairesi, 2024/1275 E., 2026/38 K., 14.01.2026; Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 20. Hukuk Dairesi, 2023/2168 E., 2025/2430 K., 18.12.2025; Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 20. Hukuk Dairesi, 2025/1601 E., 2025/1781 K., 03.10.2025)

Nasıl ispat edilir?

• Verginin sorumlu sıfatıyla ödenmesini isteyen tarafın, Bakanlık kararı veya sorumluluğu doğuran işlemi ispatlaması gerekir.
• Belgesiz mal veya hizmetin varlığı, envanter tutanağı ve tespit belgeleriyle ispat edilir; ibraz süresi içinde alış belgesi sunulmadığı ispatlanmalıdır.
• Alıcı mükellef, alış belgesini süre içinde ibraz ederek re'sen tarhiyatı önleyebilir; belgenin varlığını ibraz yükümlüsü ispat eder.
• Satıcıya vergi inceleme raporuna dayanılarak tarhiyat yapılmışsa, alıcıdan ayrıca vergi aranamayacağı savunması ileri sürülebilir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Kanun m.1: Vergiyi doğuran işlemleri belirler; sorumluluk bu işlemlere taraf olanlara bağlanır.
• 3065 sayılı Kanun m.2: Vergiyi doğuran işlemleri ve vergi oranlarını düzenler; ikinci fıkradaki belgesiz alışın vergisel dayanağıdır.
• 3065 sayılı Kanun m.17: Vergiden istisnalar ve muafiyetler; sorumluluk hükmünün istisnalarla birlikte değerlendirilmesi gerekir.
• 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu: Üçüncü fıkrada atıf yapılan ürün senedinin ve lisanslı depo işleticisinin dayanağıdır.
• 6183 sayılı Kanun: Ödenmeyen kamu alacaklarının tahsiline ilişkin genel rejimdir; bu madde ile ayrı bir sorumluluk düzenidir.

Bu madde, katma değer vergisinin hangi olayla doğduğunu, yani vergilemenin zamanını düzenler. Mal teslimi, hizmet ifası ve bunlara bağlı belge düzenleme, kısım kısım teslim, komisyon ve konsinyasyon satışları, nakliye, enerji bedelinin tahakkuku, ithalat ve belirli taşımacılık ile depodan çekme hallerinde verginin doğum anını sayar. Madde, verginin matrahını, oranını ve mükellefini düzenlemez. Bu maddede aranmayan konular arasında vergi matrahı (m.25 ve izleyen maddeler), vergi oranları (m.28), vergi indirimi (m.29) ve vergi sorumluluğu (m.9) yer alır. Maddenin uygulanması, vergiyi doğuran olayın hangi tarihte gerçekleştiğinin belirlenmesine bağlıdır.

Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi: hangi kavramlar bilinmeli?

Vergiyi doğuran olay

Vergi borcunun kendiliğinden ortaya çıktığı, kanunda sayılan iktisadi veya hukuki olgudur. Madde bu olgunun gerçekleştiği anı vergi zamanı olarak belirler.

Anında meydana gelme

Maddenin son fıkrasına göre vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği anda vergi borcunun da doğduğu anlamına gelir. Borcun ödeme tarihi ayrı bir konudur ve bu maddede düzenlenmez.

Fatura veya benzeri belge

Malın teslimi veya hizmetin ifasından önce verilmesi halinde vergiyi doğuran olayı oluşturan belgedir. Vergi, yalnızca belgede gösterilen miktar kadar doğar.

Kısım kısım teslim (mutad hal)

Malın parçalar halinde teslim edildiği veya hizmetin bölümler halinde yapıldığı ve bu usulün ticari âdet olduğu ya da tarafların bu konuda anlaşmış olduğu hallerdir. Her kısım ayrı bir vergi doğum anı oluşturur.

Konsinyasyon

Malın satıcı adına satılmak üzere başkasına bırakıldığı satış biçimidir. Maddede verginin doğumu, malın gerçek alıcıya teslimine bağlanmıştır.

Gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması

İthalatta vergi doğum anıdır. Gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescili esas alınır.

Ürün senedi

5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanununa göre düzenlenen, depodaki ürünü temsil eden senettir. Bu senedin temsil ettiği ürünün depodan çekilmesi (k bendi) vergi doğum olayıdır.

Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi: hangi şartlar aranır?

• Mal teslimi ya da hizmet ifası hallerinde, malın teslim edildiği veya hizmetin yapıldığı an vergiyi doğuran olay olarak gerçekleşmiş olmalıdır (a bendi).
• Malın tesliminden veya hizmetin ifasından önce fatura ya da benzeri belge verilmişse, vergi bu belgede gösterilen miktarla sınırlı olarak belgenin düzenlendiği anda doğar (b bendi).
• Kısım kısım teslim veya hizmetin mutad olması ya da tarafların bu konuda mutabık kalmış olması gerekir; bu halde her kısmın tesliminde ayrı ayrı vergi doğar (c bendi).
• Komisyoncu aracılığıyla veya konsinyasyon yoluyla yapılan satışlarda vergi, malın alıcıya teslim edildiği anda doğar (d bendi).
• Malın alıcıya ya da onun adına hareket edenlere gönderilmesi halinde, nakliyenin başladığı veya malın nakliyeciye ya da sürücüye tevdi edildiği an vergi doğum anıdır (e bendi).
• Enerji dağıtımı veya kullanımında, bedelin tahakkuk ettirildiği an vergi doğum anıdır (g bendi).
• İthalatta gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı, gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescil edildiği an vergi doğum anıdır (ı bendi).
• İkametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanlar tarafından yapılan, yabancı ülke ile Türkiye arasındaki taşımacılık ve transit taşımacılıkta gümrük bölgesine girilmesi veya çıkılması anında vergi doğar (j bendi).
• Ürün senetlerinin temsil ettiği ürünlerin depodan çekilmesi anında vergi doğar (k bendi).
• Yukarıdaki hallerden hiçbiri gerçekleşmemişse vergi borcu doğmaz; maddede belirtilen olgunun varlığı ayrıca aranmalıdır.

Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi: hangi sonuçları doğurur?

• Vergiyi doğuran olay gerçekleştiğinde vergi borcu anında doğar; madde bu anı belirler, ancak ödeme zamanını ayrıca düzenlemez.
• Fatura veya benzeri belge teslim ya da ifadan önce verilmişse vergi, belgede gösterilen miktar ile sınırlı olarak belgenin düzenlendiği anda doğar.
• Kısım kısım teslim veya hizmet hallerinde vergi, her kısım için ayrı ayrı doğar; bu nedenle tek bir sözleşmeden doğan vergi zamanı birden fazla olabilir.
• Vergi doğum anı tespit edildiğinde, o tarihte yürürlükte olan oran ve mevzuat esas alınır; sonradan doğan değişiklikler geriye etki etmez (bu sonuç maddeye dayanmakla birlikte ayrıca düzenlenmiştir, madde metninden doğrudan çıkmaz).
• Sayılan olgulardan hiçbiri gerçekleşmemişse, yalnızca sözleşmenin kurulmuş olması vergi doğurmaz.

Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Vergi doğum anını ödeme tarihiyle karıştırmak; madde anında doğan vergiyi ödeme zamanına bağlamak yanlıştır.
• Fatura belgesinin düzenlendiği tarihi, teslimden önce verildiğinde de tüm vergi miktarı için doğum anı saymak; belge yalnızca belgede gösterilen miktar kadar vergi doğurur.
• Kısım kısım teslim hükmünü her sözleşmeye uygulamak; yalnızca mutad olan veya tarafların mutabık kaldığı hallerde her kısım ayrı vergi doğurur.
• Konsinyasyonda malın konsinye alana verildiği anı vergi anı saymak; d bendine göre esas olan malın gerçek alıcıya tesliminin gerçekleşmesidir.
• Gümrüklü ithalatta gümrük beyannamesinin tesciliyle gümrük vergisi yükümlülüğünün başlangıcını karıştırmak; gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde yalnızca beyannamenin tescili esas alınır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Arsa payı karşılığı inşaat sözleşmelerinde, arsa sahibinin arsasını yükleniciye teslim etmesi değil, yüklenicinin kendisine devredilecek arsa payı karşılığında inşaat yapıp teslim etmesinin KDV tahakkukunu gerektirdiği kabul edilmektedir. (Hukuk Genel Kurulu, 2014/718 E., 2015/1433 K., 27.05.2015)
• Abonelik tesis ettirmeksizin hizmeti kullanan kişi ile hizmet sağlayıcı arasında sözleşme benzeri bir ilişkinin kurulduğu, bu nedenle kaçak kullanım bedeline KDV eklenmesinin yasal olduğu kabul edilmektedir. (Adana Bölge Adliye Mahkemesi 17. Hukuk Dairesi, 2025/685 E., 2026/898 K., 28.04.2026; İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 3. Hukuk Dairesi, 2021/1147 E., 2022/764 K., 15.03.2022)
• Fatura düzenlenmesi ve vergi doğumu konusunda, işlemin hangi tarihte gerçekleştiği ve vergi doğum anının tespit edilmesi uyuşmazlıklarında fatura tarihinin ve teslim tarihinin birlikte değerlendirildiği görülmektedir. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 43. Hukuk Dairesi, 2021/1668 E., 2025/249 K., 03.03.2025)
• Satış bedeline KDV dâhil tutarın taraflarca kararlaştırıldığı hallerde, faturanın kesildiği tarihte yürürlükteki oranın değişmesinin tutarı değiştirmeyeceği yönünde kararların bulunduğu görülmektedir. (İzmir Bölge Adliye Mahkemesi 17. Hukuk Dairesi, 2020/893 E., 2024/140 K., 11.01.2024)
• Mahsup edilen tutarlarda ve gecikme faizine KDV eklenmesinde, vergi doğum anı ve matrah ayrımının dikkate alınması gerektiği yönünde değerlendirmeler yapılmaktadır. (Ankara Bölge Adliye Mahkemesi 24. Hukuk Dairesi, 2020/1025 E., 2022/368 K., 23.03.2022)

Nasıl ispat edilir?

• Vergiyi doğuran olayın gerçekleştiğini, yani teslimin, ifanın veya belgenin düzenlendiğini ileri süren taraf, bu olguyu ispatla yükümlüdür; fatura, irsaliye, nakliye belgesi ve teslim tutanağı bu amaçla kullanılır.
• Teslim veya hizmetin tarihinin tartışmalı olduğu hallerde, yazılı sözleşme ve fatura tarihleri ile fiilî teslim belgeleri birlikte değerlendirilir; yazılı belge üstünlük taşır.
• Fatura veya benzeri belgenin teslimden önce düzenlendiğini savunan taraf, belgenin bu tarihte verildiğini yazılı delille ortaya koymalıdır.
• Kısım kısım teslim iddiasında, bu usulün mutad olduğu ya da tarafların mutabık kaldığı yazılı belge veya ticari âdet ile ispatlanır.
• Enerji bedelinin tahakkuk tarihi, faturaların ve sayaç okuma kayıtlarının incelenmesiyle belirlenir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu m.1: Vergiye tabi işlemlerin ve teslim ile hizmet ifasının tanımını yapar; bu maddedeki doğum anlarının uygulanacağı işlemleri belirler.
• 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu m.2: Mal teslimi ve hizmet ifası kavramlarını tanımlar; a bendindeki teslim ve ifanın anlamı bu maddeye göre belirlenir.
• 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu: K bendindeki ürün senedinin dayanağı olan kanundur; ürün senedinin ne olduğu ve temsil ettiği ürünün ne anlama geldiği bu kanunla belirlenir.