Ticari kazanç

193 sayılı GVK m.37, ticari kazancın tanımını yapar ve hangi faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç sayılacağını bent bent sayar: maden ve ocak işletmeleri, coberlik, özel okul ve hastane işletmeciliği, gayrimenkul alım-satım ve inşa işleriyle devamlı uğraşma, menkul kıymet alım-satımıyla devamlı uğraşma, beş yıl içinde parsellenip satılan arazi kazançları ve diş protezciliği. Ayrıca kolektif ortaklıklarda ortakların ortaklık karından aldığı payların şahsi ticari kazanç sayılmasını, ticari kazancın VUK ile GVK'daki gerçek veya basit usullerde tespit edilmesini ve özel okul ve hastane işleten serbest meslek erbabının serbest meslek kazançlarını işletme kayıtlarına alabilmesini düzenler. Maddenin ikinci fıkrasındaki sekizinci bölüm kaldırılmış hükümdür. Ticari kazanç olmayan serbest meslek kazançlarının vergilendirilmesini, ticari işletmenin tanımını ve unsurlarını (TTK m.11), ticari işin hukuki niteliğini (TTK m.3) ve ticari kazancın gelir vergisi tarhına ilişkin usul kurallarını düzenlemez (ilgili hükümler için bkz. ilgiliMaddeler).

Ticari kazancın tarifi: hangi kavramlar bilinmeli?

Ticari kazanç

Maddede sayılan faaliyetlerden doğan kazançtır. Sayılan bentlerin dışındaki faaliyetlerden doğan kazanç, bent kapsamına girmediği sürece ticari kazanç sayılmaz; birinci fıkradaki genel ölçüt olan ticari ve sınai faaliyet bu bentlerle birlikte okunur.

Devamlılık

Bent 4 ve 5 bakımından aranan koşuldur; alım-satım veya inşa işinin tesadüfi ya da ara sıra değil, sürekli bir uğraş olarak yapılmasını ifade eder. Tek bir satış devamlılık sayılmaz.

Kolektif ortaklık ortağının şahsi ticari kazancı

Kolektif ortaklıkta ortağın ortaklık karından aldığı paydır ve ortağın şahsi ticari kazancı sayılır. Adi veya sermayesi paylara bölünmüş komandit ortaklıkta komandite ortağın payı da aynı hükme tabidir; 66. madde hükmü saklıdır.

Parsellenerek satış

Satın alınan veya trampa yoluyla edinilen arazinin, edinme tarihinden itibaren beş yıl içinde parsellenip kısmen veya tamamen satılmasıdır. Bu satış sonucu elde edilen kazanç bent 6 kapsamında ticari kazanç olur.

Basit usul ve gerçek usul

Ticari kazancın tespit edilme yöntemleridir. Gerçek usul bilanço veya işletme hesabı esasına, basit usul ise kanunda yazılı esaslara dayanır; hangi usulün uygulanacağı VUK ve GVK hükümlerine göre belirlenir.

Ticari kazancın tarifi: hangi şartlar aranır?

• Kazancın bir ticari veya sınai faaliyetten doğmuş olması gerekir; birinci fıkraya göre her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazanç ticari kazançtır.
• Ayrıca faaliyet, madde 37'nin birinci fıkrasındaki bentlerden birine uymalıdır; bent kapsamına girmeyen faaliyetten doğan kazanç ticari kazanç sayılmaz.
• Gayrimenkul alım, satım ve inşa bakımından (bent 4) ve menkul kıymet alım-satımı bakımından (bent 5) kazancın, faaliyetin devamlı olarak yürütülmesinden doğmuş olması gerekir.
• Arazi satışı bakımından (bent 6) arazinin satın alınan veya trampa yoluyla edinilmiş olması ve satışın edinme tarihinden itibaren beş yıl içinde yapılmış bulunması gerekir.
• Kolektif ortaklıkta ortağın ortaklık karından aldığı payın şahsi ticari kazanç sayılabilmesi için ortağın kolektif ortaklığın ortağı olması yeterlidir; adi veya komandit ortaklıkta yalnız komandite ortağın payı bu hükme girer.
• Ticari kazancın tespiti Vergi Usul Kanunu hükümlerine ve GVK'daki gerçek veya basit usullere göre yapılır.

Ticari kazancın tarifi: hangi sonuçları doğurur?

• Maddede sayılan faaliyetlerden doğan kazanç ticari kazanç sayılır ve ticari kazanç hükümlerine göre tespit edilir.
• Gayrimenkul alım-satım ve inşa işleriyle devamlı uğraşılıyorsa elde edilen kazanç bent 4 uyarınca ticari kazanç olur.
• Menkul kıymet alım-satımıyla kendi nam ve hesabına devamlı uğraşılıyorsa elde edilen kazanç bent 5 uyarınca ticari kazanç olur.
• Arazi beş yıl içinde parsellenip satılmışsa elde edilen kazanç bent 6 uyarınca ticari kazanç olur.
• Devamlılık yoksa veya arazi beş yıldan sonra satılmışsa bent 4 ve 6 kapsamında ticari kazanç doğmaz.
• Kolektif ortağın ya da komandite ortağın ortaklık karından aldığı pay şahsi ticari kazanç sayılır; 66. madde hükmü bu paylar bakımından saklıdır.
• Özel okul ve hastane işleten serbest meslek erbabı serbest meslek kazancını işletme kayıtlarına alırsa bu kazanç ticari kazanç hükümlerine tabi olur; almazsa serbest meslek kazancı olarak kalır.
• Diş protezciliğinden elde edilen kazanç bent 7 gereği ticari kazanç sayılır.

Ticari kazancın tarifi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Tek bir gayrimenkul satışını bent 4 kapsamında değerlendirip devamlılık aramadan ticari kazanç saymak; bent 4 devamlılık gerektirir.
• Beş yıllık süreyi arazi satışına değil, kazancın elde edildiği tarihe göre saymak; süre iktisap tarihinden başlar.
• Bent 6'da devamlılık aranacağını sanmak; bu bentte devamlılık değil beş yıllık süre ve parselleme koşulu vardır.
• Komandit ortaklıkta her ortağın ortaklık karından aldığı payı şahsi ticari kazanç saymak; hüküm yalnız komandite ortak için geçerlidir.
• Madde 37'de sayılmayan bir faaliyeti genel ticari ve sınai faaliyet ölçütüyle ticari kazanç saymak, bent sınırını gözden kaçırmak demektir.
• Özel okul veya hastane işleten serbest meslek erbabının serbest meslek kazancını kendiliğinden ticari kazanç saymak; bu kişiler kazancı işletme kayıtlarına almak zorunda değildir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Gayrimenkul satışlarında devamlılığın değerlendirilmesinde satışların sayısı, zamanı ve boyutu birlikte ele alınır; yıllar içinde çok sayıda satışın devamlılık ve ticari faaliyet oluşturacak boyutta bulunması bent 4 kapsamına girdiğini gösterir. (4. Daire, 2020/308 E., 2023/2827 K., 25.05.2023)
• Dokuz adet gayrimenkul satışının birden çok yıla yayılmış olması tek başına ticari mükellefiyet tesisi için yeterli kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/990 E., 2024/85 K., 14.02.2024; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/780 E., 2024/84 K., 14.02.2024)
• Vergi Dava Daireleri Kurulu, bent 4'ün devamlılık koşulunu gayrimenkul satış sayısı ve sıklığı üzerinden değerlendirmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2021/566 E., 2023/23 K., 25.01.2023)
• Kanunda sayılmayan bir faaliyetin ticari kazanç sayılmasında madde 37'nin bent sınırının aşılamayacağı kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2022/908 E., 2023/1287 K., 01.11.2023)

Nasıl ispat edilir?

• Ticari kazanç bildirilerek mükellefiyet tesis edilen tarafta, faaliyetin bent 4 veya 5 kapsamında devamlı olarak yürütüldüğünü gösterme yükü idaredediri; satış sayısı, tapu kayıtları ve satış zamanları bu amaçla kullanılır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/990 E., 2024/85 K., 14.02.2024)
• Arazi satışında bent 6 uygulanacaksa, arazinin satın alma veya trampa tarihi ile satış ve parselleme tarihinin beş yıllık süre içinde kaldığını gösterme yükü idarededir; tapu kayıtları belirleyicidir.
• Gayrimenkul satışlarının devamlılık taşımadığını ileri süren mükellef, satışların tesadüfi veya ara sıra yapıldığını yazılı belge ve tapu kayıtlarıyla ispatlamakla yükümlüdür. (4. Daire, 2010/1235 E., 2010/3644 K., 15.06.2010)
• Ortaklık payının şahsi ticari kazanç sayılması iddiasında, ortaklığın türü ve ortağın sıfatı (kolektif, adi veya komandite) ticaret sicili ve ortaklık sözleşmesiyle ispatlanır.
• Serbest meslek erbabının özel okul veya hastane kazancını işletme kayıtlarına aldığını ileri sürmesi halinde bu seçimin defter kayıtlarıyla ispatlanması gerekir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.66: Madde 37'nin ortaklık payına ilişkin üçüncü fıkrasında saklı tutulan hükümdür; ortaklık kazancının vergilendirilmesinde 66. madde uygulanır.
• 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu m.11: Ticari işletmenin tanımını ve unsurlarını düzenler; GVK m.37 ticari kazancı bent bent sayarken TTK m.11 ticari işletme kavramını belirler.
• 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu m.3: Mutlak ticari işleri ve ticari işletmeyi ilgilendiren işleri düzenler; GVK m.37 ile TTK m.3 farklı alanlarda kullanılır, biri vergi, diğeri ticari hukuk niteliği içindir.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu: Ticari kazancın tespitinde gerçek usul ve basit usul hükümlerinin uygulanacağını belirleyen usul kanunudur.

GVK m.38, bilanço esasına göre tespit edilen ticari kazancın hesaplama yöntemini düzenler: kazancın öz sermaye farkı üzerinden belirlenmesi, dönem içinde işletmeye konulan ve işletmeden çekilen değerlerin bu farka etkisi ve değerleme sırasında VUK değerleme hükümlerine ve GVK m.40 ile m.41'e uyulması. Madde bilanço esasına tabi ticari kazanç bakımından uygulanır. Düzenlemediği konular: gelir vergisinin oranları ve kazancın vergilendirilmesi (GVK m.103), gayrimenkul satış kazancına ilişkin özel hükümler ve amortisman ile gider kabulü ayrıntıları (GVK m.40 ve m.41 ile VUK hükümleri), ayrıca ticari defterlerin tutulması ve envanter hazırlanması (TTK m.64 ve devamı).

Bilanço esasında ticari kazancın tesbiti: hangi kavramlar bilinmeli?

Bilanço esası

Ticari kazancın işletmenin bilançosundaki öz sermaye değişimi üzerinden tespit edildiği kazanç tespit yöntemidir. Gelir ve gider kayıtlarının değil, dönem başı ve sonu özkaynak karşılaştırmasının esas alındığı yöntemdir.

Öz sermaye

Teşebbüsün varlıklarından borçlarının düşülmesiyle kalan tutardır. Hesap dönemi sonu ve başındaki değerleri karşılaştırmaya konu olur.

Müspet fark

Hesap dönemi sonundaki öz sermayenin dönem başına göre artmış olmasıdır. Düşüş söz konusuysa bu madde anlamında kazanç oluşmaz, zarar ortaya çıkar.

İşletmeye ilave olunan değerler

Sahibin dönem içinde işletmeye koyduğu para veya mal değerleridir. Öz sermaye artışının sahipten kaynaklanan kısmı olduğu için kazançtan indirilir.

İşletmeden çekilen değerler

Sahibin dönem içinde işletmeden aldığı para veya mal değerleridir. Öz sermayenin azalmasına yol açtığı için kazanca eklenir.

Bilanço esasında ticari kazancın tesbiti: hangi şartlar aranır?

• Kazancın bilanço esasına göre tespit edilmesi gerekir; işletme bu yöntemle defter tutmakla yükümlü veya bu yöntemi seçmiş olmalıdır.
• Hesap dönemi sonundaki öz sermaye değeri ile hesap dönemi başındaki öz sermaye değerinin karşılaştırılması yapılmalıdır.
• Dönem içinde sahip veya sahiplerce işletmeye ilave edilen değerler, öz sermaye farkından indirilmelidir.
• Dönem içinde sahip veya sahiplerce işletmeden çekilen değerler, öz sermaye farkına eklenmelidir.
• Değerleme yapılırken Vergi Usul Kanununun değerlemeye ilişkin hükümlerine uyulmalıdır.
• Değerleme yapılırken GVK m.40 ve m.41 hükümlerine uyulmalıdır.

Bilanço esasında ticari kazancın tesbiti: hangi sonuçları doğurur?

• Dönem sonu öz sermaye, dönem başı değerden fazla ise ve sahip işlemleri düzeltildikten sonra kalan fark müspet ise, bu fark bilanço esasına göre ticari kazanç olarak tespit edilir.
• Dönem içinde işletmeye ilave edilen değerler farktan indirildiği için sahibin kendi koyduğu sermaye vergiye tabi kazanç sayılmaz.
• Dönem içinde işletmeden çekilen değerler farka eklendiği için sahibin çektiği tutarlar kazanç olarak vergilendirilir.
• Değerleme ve gider kabulü hallerinde VUK değerleme hükümleri ile GVK m.40 ve m.41 uygulanır; bu hükümlere aykırı değerleme kazancı doğru yansıtmaz.
• Fark müspet değilse, yani öz sermaye artmamışsa, bu madde esasına göre ticari kazanç doğmaz.

Bilanço esasında ticari kazancın tesbiti: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Dönem sonu ve dönem başı öz sermaye farkını hesaplarken sahibin koyduğu sermaye artışını indirmeyi unutmak.
• Sahibin işletmeden çektiği değerleri farka eklememek, böylece kazancı eksik göstermek.
• Değerleme yaparken VUK değerleme hükümlerini ve GVK m.40 ile m.41'i dikkate almamak.
• Eski metni yorumlayan kararlara dayanarak madde metnindeki güncel fıkra yapısını ve kapsamını yanlış belirlemek.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Ticari kazancın öz sermaye farkı üzerinden tespitinde sahibin işletmeye koyduğu ve işletmeden çektiği değerlerin düzeltilmesi zorunlu kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2021/222 E., 2023/96 K., 15.02.2023; İzmir 3. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2024/414 E., 2025/1034 K., 19.11.2025)
• Maddenin değerleme yönünü açıkça işaret eden 'değerlemeye ait hükümler' ifadesi, değerleme yapılırken VUK hükümlerinin uygulanmasını zorunlu kılmaktadır. (3. Daire, 2023/5530 E., 2024/3862 K., 07.06.2024)
• Gayrimenkul satışında satış karının tespitinde maliyet bedelinin yeniden değerleme ile bulunan tutar esas alınmaktadır. (3. Daire, 1996/147 E., 1997/2359 K., 11.06.1997)
• Kararlar 2003 değişikliğinden önceki metni yorumlamaktadır; fıkra düzenlemesi, maliyet revizesi ve yeniden değerleme ayrıntılarında güncel metinle karşılaştırma yapılmalıdır. (4. Daire, 1997/2641 E., 1998/4908 K., 09.12.1998; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1996/261 E., 1998/83 K., 17.04.1998)

Nasıl ispat edilir?

• Ticari kazancın bilanço esasına göre tespitini ileri süren taraf, dönem başı ve dönem sonu öz sermaye değerlerini bilanço ve envanterle ispatlamalıdır.
• Dönem içinde sahibin koyduğu veya çektiği değerler, banka kayıtları, makbuz ve defter kayıtlarıyla ispatlanır; bu kayıtların düzenli tutulması gerekir.
• Defter kayıtlarının belgeye dayanması ve açılış-kapanış tasdiklerinin yapılmış olması, kayıtların delil gücünü belirler.
• Değerleme farkının VUK değerleme hükümlerine uygun yapıldığını iddia eden taraf bu uygunluğu gösterir; aksi iddia eden idare ise değerlemenin hukuka aykırılığını ispat eder.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.40: Madde metninde açıkça anılır. Değerleme ve kazancın tespitinde uyulması gereken hükümlerden biridir.
• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.41: Madde metninde açıkça anılır. Değerleme sırasında uyulacak ikinci hüküm grubudur.
• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.103: Kazancın vergilendirilmesi ve oranlar bu maddede yer alır; m.38 yalnızca kazancın tespit yöntemini gösterir.
• Vergi Usul Kanunu: Madde metninde değerlemeye ait hükümleri olarak anılır; değerleme kurallarının kaynağıdır. Kanunun tamamına yapılan atıftır.

Madde, işletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin ticari kazancının nasıl belirleneceğini düzenler. Kazancın hasılat ile giderler arasındaki müspet fark olarak tanımlanmasını, tahsil ve tediye esasının kavramsal sınırını, emtia alım satımı yapanlarda dönem sonu ve dönem başı emtia mevcudunun kazanca etkisini ve değerleme ile 40 ve 41. maddelere yapılan atfı içerir. Madde, işletme hesabı esasına tabi olmayan (bilanço esaslı, serbest meslek veya basit usul) mükelleflerin kazancını düzenlemez. Ayrıca gelir unsurlarının türlerini (m.40), amortisman ve değer düşüklüğü gibi gider kalemlerini (m.41), mükerrer 39. maddeyi (mülga) ve defter tutma ile belge düzenini (VUK) bu maddede aramak yanlıştır.

İşletme hesabı esnasında ticari kazancın tesbiti: hangi kavramlar bilinmeli?

İşletme hesabı esası

Ticari kazancın hasılat ile giderlerin hesap dönemi içindeki farkı olarak belirlendiği, defter tutma esasına dayalı kazanç tespit yöntemidir. Bilanço esasından ayrı bir yöntemdir ve bu maddenin uygulama alanı yalnızca bu yöntemle kazanç tespit eden mükelleflerdir.

Hasılat

Hesap dönemi içinde elde edilen gelirdir. Maddeye göre tahsil edilen paralar ile tahakkuk eden alacaklar hasılat sayılır; yani nakdi tahsilat ve tahakkuk birlikte hasılat kapsamına girer.

Gider

Hesap dönemi içinde tediye edilen veya borçlanılan meblağlardır. Maddeye göre ödenen tutarlar ve doğan borçlar gider sayılır.

Ticari kazanç

Hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler arasındaki müspet farktır. Fark negatif çıkarsa ticari kazanç oluşmaz, zarar doğar.

Emtia mevcudu

Emtia alım satımı ile uğraşanların elinde bulunan satılmaya hazır malların dönem sonu ve dönem başındaki değeridir. Dönem sonu değeri hasılata, dönem başı değeri giderlere eklenir.

Değerleme hükümleri

Kazancın tespitinde emtia ve diğer varlıkların değerinin hesaplanmasında uygulanacak VUK hükümleridir. Madde bu hükümlere yalnızca atıf yapar, değerleme yöntemlerini kendisi düzenlemez.

İşletme hesabı esnasında ticari kazancın tesbiti: hangi şartlar aranır?

• İşletme hesabı esasına göre defter tutulması ve bu esasla kazancın tespit edilmesi gerekir; bilanço esasına tabi mükellef bu maddenin kapsamına girmez.
• Bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılatın tespit edilmesi gerekir; tahsil edilen paralar ve tahakkuk eden alacaklar hasılat kapsamındadır.
• Aynı hesap dönemi içinde yapılan ve tediye edilen ya da borçlanılan giderlerin tespit edilmesi gerekir.
• Hasılatın giderleri aşması, yani aradaki farkın müspet çıkması gerekir; aksi halde ticari kazanç doğmaz.
• Emtia alım satımı ile uğraşılıyorsa dönem sonu emtia mevcudunun değeri hasılata, dönem başı emtia mevcudunun değeri giderlere eklenmelidir.
• Kazancın tespitinde VUK'un değerlemeye ilişkin hükümlerine, ayrıca GVK m.40 ve m.41 hükümlerine uyulmalıdır.

İşletme hesabı esnasında ticari kazancın tesbiti: hangi sonuçları doğurur?

• Hasılat giderleri aşarsa aradaki müspet fark ticari kazanç olarak belirlenir ve gelir vergisine matrah oluşturur.
• Giderler hasılatı aşarsa ticari kazanç doğmaz; madde bu durumda zarar hesabına ilişkin ayrı bir hüküm koymaz.
• Emtia işletmesinde dönem sonu stok değeri hasılata eklendiğinde kazanç artar; dönem başı stok değeri giderlere eklendiğinde kazanç azalır.
• Tahakkuk eden ama tahsil edilmemiş alacak hasılat olarak kazanca dahil edilir.
• Kazancın tespitinde VUK değerleme hükümleri ile GVK m.40 ve m.41 uygulanır; bu hükümlere aykırı hesap kazancın tespitinde dikkate alınmaz.
• Madde işletme hesabı esası dışındaki mükellefler bakımından kazancı tespit etmez; onlar için ayrı yöntemler geçerlidir.

İşletme hesabı esnasında ticari kazancın tesbiti: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Tahsil esasını yalnız nakdi tahsilat olarak almak; madde tahakkuk eden alacakları da hasılata dahil ettiği için bu yanlıştır.
• Emtia alım satımı yapmayan bir mükellefte dönem sonu stok düzeltmesi yapmak; düzeltme yalnız emtia işletmelerine uygulanır.
• Dönem başı emtia mevcudunu hasılata, dönem sonu mevcudunu giderlere eklemek; madde tersini öngörür.
• Hasılat ile gider farkı negatif çıktığı halde kazanç yazmak; bu durumda ticari kazanç doğmaz.
• Değerleme ve 40, 41. maddelerin uygulanmasını unutmak; madde bu hükümlere uyulmasını zorunlu kılar.
• Madde 39'u basit usul veya bilanço esaslı mükellefe uygulamak; madde yalnızca işletme hesabı esasına tabidir.
• Mükerrer 39. maddeyi yürürlükte sanmak; bu madde 1993 yılında mülga edilmiştir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mahkemeler hasılat tanımını tahsil ve tahakkuk ölçütü birlikte uygulayarak değerlendirmekte, tahakkuk eden alacağı hasılat saymaktadır. (4. Daire, 1999/2562 E., 2000/561 K., 17.02.2000)
• Vergi Dava Daireleri Kurulu, sigorta şirketlerinde reasüröre devredilen prim ve komisyonların hasılatı oluşturmadığını ve bu tutarın hasılattan düşülmesi gerektiğini ileri süren talepleri, maddenin hasılat tanımına dayanarak değerlendirmiştir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1998/295 E., 1999/219 K., 30.04.1999)
• Mahkemeler, hasılat ve giderin gerçek mahiyetine bakarak tespit yapmakta; vergi incelemesinde kazancın tespitinde 39. maddeye dayanılmaktadır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1996/261 E., 1998/83 K., 17.04.1998)
• Dairelerin bir kısmı kazancın tespitinde 38 ve 39. maddeleri birlikte uygulayarak, defter tutma yöntemine uygun gider kaydının indirim sayılmasını değerlendirmiştir. (4. Daire, 1989/1049 E., 1992/217 K., 27.01.1992)
• Yargı kararları, işletme hesabı esasına tabi olup bu esasa uygun defter tutmayan mükellefler bakımından hesaplamanın VUK ve ilgili hükümlere göre yapılmasını kabul etmektedir. (3. Daire, 1997/4084 E., 1998/3339 K., 06.10.1998)

Nasıl ispat edilir?

• Hasılat ve giderin varlığını ve dönemine ait olduğunu iddia eden tarafın, bu iddiasını defter kayıtları ve belgelerle ispat etmesi gerekir.
• Tahakkuk eden alacağın varlığı, fatura ve sözleşme gibi belgelerle; tahsil edilmiş tutarlar banka dekontu ve tahsilat kayıtlarıyla ispat edilir.
• Emtia işletmelerinde dönem başı ve dönem sonu emtia mevcudunun değeri envanter ile ispat edilir.
• Mükellef, kazancını gösteren yasal defterlerini tutmuş olmalıdır; defterlerin usulüne uygun tutulmaması durumunda ispat değeri azalır ve idare resen tespit yapabilir.
• Vergi idaresi, mükellefin defterlerinin gerçeği yansıtmadığını iddia ederse bu iddiayı ispatlamakla yükümlüdür.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 m.40: Ticari kazancın tespitinde uyulacak hükümlerden biridir; gelir unsurlarının kapsamını düzenler ve bu maddenin hasılat kavramını tamamlar.
• 193 m.41: Ticari kazancın tespitinde uyulacak diğer hükümdür; indirilebilecek giderleri ve amortisman gibi kalemleri düzenler.
• Gelir Vergisi Kanunu m.38: Basit usul ve bilanço esasına göre kazancın tespitine ilişkin hükümlerdir; madde 39'un alan ayrımını belirlemek için karşılaştırılır. Bu atıf kanun numarasıyla verilemediği için madde ismi yerine 193 sayılı Kanunun 38. maddesi olarak okunmalıdır.

GVK m.40, ticari kazancın safi tespitinde indirilebilecek giderleri on bir bentte sayar: genel işletme giderleri, personele ilişkin sağlık ve sigorta giderleri, zarar-ziyan ve tazminatlar, seyahat ve ikamet giderleri, taşıt giderleri, ayni vergi ve harçlar, amortismanlar, sendika aidatları, bireysel emeklilik katkı payları, gıda bağışları ve işbaşı eğitim ödemeleri. Madde, ticari kazanç sahiplerinin (ticari kazanç elde eden gerçek ve tüzel kişilerin) gider indirimine ilişkin ölçütleri belirler. Maddenin düzenlemediği konular: gider kabul edilmeyen kalemler ve genel kurallar (m.41), ücret ve hizmet kazancı giderleri ile vergi usulü defter ve belge yükümlülükleri (VUK ilgili hükümleri), amortisman oranları ve yöntemleri (VUK m.315 vd.), kurumlar vergisi mükellefleri bakımından gider kuralları (5520 sayılı Kanun) ve bu giderlerin hangi hallerde tahakkuk ettiği konusundaki ayrıntılar (ilgili vergi usul hükümleri). Madde gerçek usulde ticari kazanç elde edenler bakımından uygulanır; götürü gider uygulanan mükellefler ayrıca değerlendirilmelidir.

İndirilecek giderler: hangi kavramlar bilinmeli?

Safi kazanç

Ticari kazancın, işletmenin elde ettiği hasılattan bu maddede ve diğer hükümlerde sayılan giderler düşüldükten sonra kalan tutardır. Maddedeki indirimler safi kazancın bulunmasında kullanılır.

Binek otomobil

Kiralama, işletme ve iktisap bakımından maddede ayrı bir sınıra bağlanan taşıt türüdür. Kiralanan, işletmeye dâhil edilen ya da işte kullanılan taşıtların giderleri ile amortismana tabi tutar hesabında ayrı kurallara tabidir.

Faaliyeti binek otomobil kiralama veya işletme olanlar

Fıkra 1, 5 ve 7'deki sınırlamaların uygulanmadığı istisna grubudur. Bu kişiler binek otomobilleri bu amaçla kullandıkları ölçüde sınırların dışında kalır.

Asgari ücretin yıllık tutarı

9. bentte bireysel emeklilik katkı paylarının üst sınırını belirleyen ölçüdür. Yıllık tutar, asgari ücretin yıllık toplamı olarak hesaplanır.

Çıplak ücret

8. bentte sendika aidatının üst sınırını hesaplamak için kullanılan ölçüdür. Yalnızca işçiye ödenen ücret esas alınır; ücrete eklenen ödemeler bu tutarın dışındadır.

Gıda bankacılığı bağışı

10. bentte, fakirlere yardım amacıyla belirlenen kurum ve dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde yapılan bağışlardır. Gider indirimi bağışın maliyet bedeli ile sınırlıdır.

İşbaşı eğitim programı

11. bentte, Türkiye İş Kurumu tarafından düzenlenen ve işverenlerce yürütülen programdır. Yalnızca programa katılanlara fiilen ödenen tutarlar indirilebilir.

İndirilecek giderler: hangi şartlar aranır?

• Giderin ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılmış olması gerekir (1. bent genel gider ölçütü).
• Personele ilişkin sağlık, iaşe ve ibate ile sigorta giderlerinde harcamanın iş yerinde ya da müştemilatında yapılmış ve primlerin Türkiye'de kain sigorta şirketlerine ya da tüzel kişiliği bulunan emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması gerekir; primler istirdat edilmemelidir (2. bent).
• Zarar, ziyan ve tazminatın işle ilgili olması ve mukavele, ilam veya kanun emrine dayanması gerekir (3. bent).
• Seyahat ve ikamet giderinin işle ilgili olması, yapılan işin önemi ve genişliğiyle orantılı bulunması ve seyahat maksadının gerektirdiği süreyle sınırlı kalması gerekir (4. bent).
• Kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dâhil olan ve işte kullanılan taşıtların giderlerinde binek otomobillere ilişkin giderlerin en fazla yüzde yetmişi indirilebilir; bu sınır faaliyeti binek otomobil kiralama veya işletme olanlar bakımından uygulanmaz (5. bent).
• Ayni vergi, resim ve harçların işletme ile ilgili olması gerekir (6. bent).
• Amortismanın VUK hükümlerine göre ayrılmış olması gerekir. Binek otomobilde amortismana tabi tutar, iktisap tarihinde yürürlükte olan tutarla sınırlanır (7. bent).
• İşverenin sendika aidatı ödemesi ve aidatın bir aylık tutarının, işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşmaması gerekir (8. bent).
• Bireysel emeklilik katkı paylarının ve SGK prim ödemelerinin toplamının, ödemenin yapıldığı ayda elde edilen ücretin yüzde on beşini ve yıllık asgari ücret tutarını aşmaması gerekir (9. bent).
• Gıda, temizlik, giyecek ve yakacak bağışının belirlenen usul ve esaslara uygun yapılmış olması ve maliyet bedeli üzerinden indirilmesi gerekir (10. bent).
• İşbaşı eğitim programına katılanlara işverence fiilen ödenen tutarın, ücretle ilişkilendirilmeksizin katılımcı başına aylık asgari ücret brüt tutarının yarısını aşmaması gerekir (11. bent).

İndirilecek giderler: hangi sonuçları doğurur?

• Kiralama yoluyla edinilen binek otomobilin aylık kira bedelinin 5.500 TL'ye kadarlık kısmı gider olarak dikkate alınabilir; bu tutarın üstündeki kısım indirilemez.
• Binek otomobilin iktisabına ilişkin ÖTV ve KDV toplamının en fazla 115.000 TL'ye kadarlık kısmı gider olarak dikkate alınabilir.
• Kiralanan veya işletmeye dâhil olan ve işte kullanılan taşıtlarda binek otomobil giderlerinin en fazla yüzde 70'i indirilebilir; kalan yüzde 30 indirilemez.
• Amortismana tabi binek otomobilin ilk iktisap bedeli 135.000 TL'yi aşıyorsa, ayrılan amortismanın bu tutara isabet eden kısmı gider yazılabilir (ÖTV-KDV hariç, ikinci el iktisapta ya da vergilerin maliyete eklendiği hallerde amortismana tabi tutar 250.000 TL'yi aşan kısım sınırlandırılır).
• Sendika aidatının bir aylık tutarı, işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşamaz; aşan kısım indirilemez.
• Bireysel emeklilik katkı payları ile SGK prim ödemelerinin toplamı, ödemenin yapıldığı ayda elde edilen ücretin yüzde 15'ini ve yıllık asgari ücret tutarını aşamaz; aşan kısım indirilemez.
• Cumhurbaşkanı, bireysel emeklilik sınırındaki oranı yarısına kadar indirmeye, iki katına kadar artırmaya ve belirtilen haddi asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir.
• İşbaşı eğitim programında işverenin fiilen ödediği tutar, katılımcı başına aylık asgari ücretin brüt tutarının yarısını aşamaz.
• Gıda bağışı, maliyet bedeli üzerinden indirilir; bağış Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslara uygun yapılmamışsa indirim sağlanamaz.

İndirilecek giderler: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Binek otomobil kira bedelini tamamını gider yazmak; 5.500 TL aylık sınırın üstü indirilemez.
• Taşıt giderlerinde yüzde 70 sınırını uygulamadan binek otomobilin tüm giderini indirmek.
• Faaliyeti binek otomobil kiralama veya işletme olanlar için de sınırları uygulamak; bu mükellefler bakımından sınırlar geçerli değildir.
• Sendika aidatında ücret olarak brüt ücreti esas almak; ölçü çıplak ücrettir.
• Bireysel emeklilik katkı paylarında SGK primlerini ayrı sınırla değerlendirmek; 9. bentte bu ikisinin toplamı tek sınıra tabidir.
• Işı yalıtımı harcamasını her zaman amortisman yoluyla yıllara yaymak; 7. bent gayrimenkul için yapıldığı yılda doğrudan gider yazmaya izin verir.
• Eski tarihli kararlardaki 2019 öncesi sınırları güncel metne uygulamak; 5 Aralık 2019 değişikliğinden sonra tutarlar değişmiştir.
• Madde 40'ın birinci ve ikinci fıkra ayrımından söz etmek; madde bentler halinde düzenlenmiştir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Kira ve taşıt giderlerinde Vergi Dava Daireleri Kurulu, binek otomobil sınırlarının kanunda öngörülen tutarlarla ve tarihte yürürlükte olan haliyle uygulanmasını kabul etmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2022/1046 E., 2024/397 K., 26.04.2024)
• Madde kapsamındaki giderlerin 'işle ilgili' olup olmadığı belirlenirken, harcamanın ticari faaliyetle bağlantısı somut olarak incelenmektedir. (3. Daire, 2023/9868 E., 2023/3963 K., 23.10.2023)
• Yurtdışı harcamalarda belgeye dayanmayan giderlerin indirilmesi kabul edilmemektedir. (3. Daire, 2023/9868 E., 2023/3963 K., 23.10.2023)
• Harcamaların nitelik bakımından ayrıştırılarak her kalemin ayrı değerlendirildiği, bazı kalemlerin indirilebilir, bazılarının indirilemez sayıldığı görülmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2022/808 E., 2023/538 K., 24.05.2023)
• Zarar ve tazminat indiriminde, ödemenin işle ilgili ve yargı kararına veya mukavelesine dayanması aranmaktadır. (4. Daire, 2017/4189 E., 2021/7833 K., 02.12.2021)
• Eski tarihli kararlarda madde 2019 değişikliğinden önceki metne dayanıldığından, bugünkü sınırlar yerine eski sınırlar uygulanmamalıdır. (3. Daire, 2002/3546 E., 2004/1940 K., 01.07.2004; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1999/173 E., 1999/546 K., 10.12.1999)

Nasıl ispat edilir?

• Gider indirimini talep eden mükellef, giderin ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapıldığını ispat yükü altındadır; bu ispat belge ve kayıtla yapılır.
• Binek otomobil kira ve iktisap giderlerinde ispat yükü mükelleftedir; kira sözleşmesi, fatura ve iktisap belgeleriyle sınır hesabı yapılır.
• Sendika aidatı ve bireysel emeklilik katkı payları için bordro ve ödeme belgeleri ile ücret tutarı ortaya konur; ödemenin yapıldığı ay esas alınır.
• Vergi idaresinin, beyan edilen giderin işle ilgili olmadığını ileri sürmesi halinde, idarenin bu iddiasını kanıtlaması gerekir; mükellef harcamanın işle bağlantısını belgelerle gösterir.
• Gıda bağışında bağışın Maliye Bakanlığı usul ve esaslarına uygun yapıldığı, bağış belgesi ve maliyet kaydıyla gösterilir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.27: 2. bentte anılan giyim giderlerinin hangi kapsamda indirilebileceğini belirler; madde bu kapsamı bu hükme bağlar.
• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.63: 9. bentte anılan SGK primleri ile bireysel emeklilik katkı paylarının toplam sınırı, bu maddenin 1. fıkrasının (3) numaralı bendi kapsamındaki indirimle birlikte uygulanır.

GVK m.41, işletmeden çekilmiş sayılan ödemeleri ve gider olarak indirilmeyecek kalemleri sayar: teşebbüs sahibi ve yakınlarının işletmeden çektikleri paralar ve aynen alınan değerler, teşebbüs sahibi ve yakınlarına ödenen ücret ve benzeri ödemeler, sermaye ve cari hesap faizleri, ilişkili kişilerle emsale aykırı mal ve hizmet alım satımından doğan farklar, para ve vergi cezaları ile suç tazminatları, alkol ve tütün ilan-reklam giderleri, bazı taşıtların giderleri ve amortismanları, yabancı kaynak maliyetinin öz kaynağı aşan kısmı, basın yoluyla doğan tazminatlar, reklam yasağı uygulanan sitelerin reklam giderleri ile şans ve bahis reklam giderleri. Maddenin kişi kapsamı teşebbüs sahibi olup kolektif şirket ortakları ve adi ile eşhamlı komandit şirketin komandite ortakları da bu kapsama girer. Madde, gelir vergisi mükellefinin genel gider ve indirim esaslarını, amortisman usullerini, ilişkili kişi tanımının kurumlar vergisi tarafındaki ayrıntısını (5520 sayılı Kanun m.13), ceza ve tazminat dışındaki yasal giderlerin kabulünü düzenlemez; bu konular GVK'nın diğer maddelerinde ve 5520 sayılı Kanunda yer alır. Geri istenemeyecek ifalar, Borçlar Kanunu hükümleri ve TBK m.414-415 gibi işçi giderleri düzenlemeleri bu maddenin konusu değildir.

Gider kabul edilmiyen ödemeler: hangi kavramlar bilinmeli?

Teşebbüs sahibi

Maddenin uygulandığı asıl kişidir; ticari, zirai veya mesleki işletmeyi yürüten gerçek kişi olarak anlaşılır. Madde metni, kolektif şirketlerin ortaklarını ile adi ve eşhamlı komandit şirketlerin komandite ortaklarını da bu kapsama sokar.

İşletmeden çekilmiş sayılma

Teşebbüs sahibi, eşi ve çocuklarının işletmeden para çekmesi ya da değer alması halinde bunların gider yazılamayacağı anlamına gelir. Aynen alınan değerler emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çekimlerine eklenir.

İlişkili kişi

Teşebbüs sahibinin eşi, üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy ve kayın hısımları, doğrudan veya dolaylı ortağı olduğu şirketler, bu şirketlerin ortakları ve idare, denetim ya da sermaye bakımından kontrolü altındaki diğer şirketlerdir.

Emsallere uygunluk ilkesi

İlişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım satımında bedel ya da fiyatın piyasadaki emsallere uygun olması ölçütüdür. Emsal bedel ile uygulanan bedel arasındaki işletme aleyhine oluşan fark işletmeden çekilmiş sayılır.

Yabancı kaynak öz kaynak sınırı

İşletmenin kullandığı yabancı kaynakların öz kaynaklarını aştığı kısmı belirleyen ölçüttür. Fıkra 9 kapsamındaki kısıtlama yalnız bu aşan kısma uygulanır ve yatırım maliyetine eklenen finansman giderleri kısıtlamanın dışındadır.

Ceza şartı tazminatı

Akitlerde ceza şartı olarak öngörülen tazminatlardır. Madde metni bunları cezai mahiyette tazminat saymadığından gider kısıtlamasının kapsamı dışındadır.

Gider kabul edilmiyen ödemeler: hangi şartlar aranır?

• Ödemenin teşebbüs sahibi, eşi veya (2. bentte küçük) çocukları gibi madde metninde sayılan bir kişiye yapılmış olması gerekir (fıkra 1 ve 2 bakımından).
• Fıkra 5 bakımından, mal veya hizmet alım ya da satımının ilişkili kişiyle yapılmış olması ve bedelin emsallere uygunluk ilkesine aykırı tespit edilmiş olması gerekir; fıkra 1-4 kapsamındaki işlemler bu hükmün dışındadır.
• Fıkra 9 bakımından, işletmenin kullandığı yabancı kaynakların öz kaynaklarını aşmış olması ve aşan kısma isabet eden finansman giderlerinin bulunması gerekir; yatırım maliyetine eklenenler kapsam dışıdır.
• Fıkra 7 ve 12 bakımından ilan ve reklam giderinin alkol, tütün, şans ya da bahis ürünlerine ait olması gerekir.
• Fıkra 8 bakımından taşıtın kiralama yoluyla edinilmiş veya işletmede kayıtlı olması ve işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmaması gerekir.
• Fıkra 10 bakımından zararın basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğmuş olması gerekir.
• Fıkra 11 bakımından reklam giderinin 5651 sayılı Kanunun ek 4 üncü maddesi kapsamında reklam yasağı uygulanan kişiye verilmiş olması gerekir.
• Fıkra 6 bakımından tazminatın teşebbüs sahibinin suçlarından doğmuş olması gerekir; akit cezası niteliğindeki ceza şartı tazminatı bu kapsamda değildir.

Gider kabul edilmiyen ödemeler: hangi sonuçları doğurur?

• Teşebbüs sahibi, eşi ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar ile aynen aldıkları değerler gider yazılamaz; aynen alınan değer emsal bedeliyle değerlenip çekimlere eklenir.
• Teşebbüs sahibi, eşi ve küçük çocuklarına işletmeden ödenen aylıklar, ücretler, ikramiyeler, komisyonlar ve tazminatlar gider olarak indirilemez.
• Teşebbüs sahibinin işletmeye koyduğu sermaye faizleri ve eşi, küçük çocukları ile teşebbüs sahibinin işletmedeki alacaklarına yürütülen faizler gider kabul edilmez.
• İlişkili kişiyle emsale aykırı bedelle yapılan alım satımda işletme aleyhine oluşan fark işletmeden çekilmiş sayılır.
• İlişkili kişi tarafından beyan edilmiş gelir veya kurumlar vergisi matrahında bu fark dikkate alınmışsa, ilişkili kişinin vergilendirme işlemleri buna göre düzeltilir.
• Para cezaları, vergi cezaları ve teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar gider yazılamaz; ceza şartı tazminatı bu sonucun dışındadır.
• Alkol, tütün ve bunların mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin yüzde elli oranındaki kısmı gider sayılmaz; Cumhurbaşkanı bu oranı yüzde yüze kadar artırabilir ya da sıfıra kadar indirebilir.
• Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan ve esas faaliyet konusuyla ilgili olmayan deniz, hava taşıtlarının giderleri ile amortismanları gider sayılmaz.
• Yabancı kaynakların öz kaynakları aşan kısmına ilişkin finansman giderlerinden, %10'unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısım gider kabul edilmez; yatırım maliyetine eklenenler bu sonucun dışındadır.
• Basın yoluyla veya radyo ve televizyon yayınlarıyla doğan maddi ve manevi zararlardan dolayı ödenen tazminat giderleri gider kabul edilmez.
• Reklam yasağı uygulananlara verilen reklam giderleri ile şans ve bahis oyunlarına ait ilan ve reklam giderleri gider kabul edilmez.

Gider kabul edilmiyen ödemeler: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Fıkra 1-4 ile fıkra 5'i birbirine karıştırmak; fıkra 1-4 kapsamındaki işlemlerde emsal farkı hesaplamaya gitmek yanlıştır.
• Fıkra 5'te yalnız emsal farkını işletmeden çekilmiş saymak gerekirken tüm bedeli gider dışı bırakmak hatalıdır.
• Fıkra 9'da kısıtlamayı yatırım maliyetine eklenen finansman giderlerine de uygulamak yanlıştır.
• Fıkra 7'de yüzde ellilik oranı Cumhurbaşkanı kararı yapılmadan değiştirmek ya da sabit kabul etmek hatalıdır; oran metinde Cumhurbaşkanına bırakılmıştır.
• Ceza şartı niteliğindeki akit tazminatını fıkra 6 kapsamında gider dışı saymak yanlıştır; madde metni bunu açıkça dışarıda tutar.
• Fıkra 9 kapsamında Cumhurbaşkanınca belirlenen oranı güncel metinle karıştırıp eski kararı esas almak hatalıdır; güncel oran Cumhurbaşkanı kararına bakılarak tespit edilmelidir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Yabancı kaynak finansman gider kısıtlamasında, kısıtlamaya tabi tutarın hesabında kısıtlama mükerrerliğinin önlenmesi amacıyla bazı finansman giderlerinin ayrıca dikkate alınmayacağı kabul edilmektedir. (3. Daire, 2023/9102 E., 2024/2439 K., 29.04.2024; 3. Daire, 2023/3094 E., 2023/5013 K., 29.11.2023)
• Teşebbüs sahibinin altınları, emtiayı emsal bedelinden düşük fatura etmesi halinde, emsal farkının işletmeden çekilmiş sayılarak tarhiyata konu edilebileceği kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1996/261 E., 1998/83 K., 17.04.1998)
• Alkol ve tütün ilan-reklam gideri bakımından Bakanlar Kurulunun oranı yükseltmesinin kararın verildiği tarihte geçerli olduğu ve bu oranın tespitinde mevzuat değişikliklerinin dikkate alındığı kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2013/653 E., 2014/178 K., 26.03.2014)

Nasıl ispat edilir?

• Gider kabul edilmeyen tutarı ileri süren idare olduğundan, işletmeden çekilmiş sayılan ödemenin varlığını ve tutarını ispat yükü idarededir.
• Fıkra 1-4 kapsamında ödemenin teşebbüs sahibi, eşi veya çocuklarına yapıldığı, banka kaydı, bordro, cari hesap kaydı ve benzeri belgelerle ortaya konulabilir.
• Fıkra 5 kapsamında emsal bedelin tespiti için emsal fiyat araştırması ve gerektiğinde bilirkişi incelemesi kullanılır; mükellef emsale uygunluğu karşı delille çürütebilir.
• Fıkra 7, 11 ve 12 kapsamında ilan-reklam giderinin konusu ile ilgili fatura ve sözleşme gibi belgeler, giderin nitelik olarak bu kapsamda olduğunu gösterir.
• Fıkra 9 kapsamında yabancı kaynak ve öz kaynak tutarları ile finansman giderlerinin yatırım maliyetine eklenip eklenmediği belgelerle belirlenir; mükellef yatırım maliyetine eklediğini ispatlamalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu m.13: Fıkra 5'te yer almayan ilişkili kişi ve ilişkili kişi işlemleri hususlarında uygulanacak hükümdür.
• 5651 sayılı Kanun ek m.4: Fıkra 11'de geçen reklam yasağı uygulamasının dayanağıdır.
• 4008 sayılı Kanun m.25: Fıkra 9 ile getirilen finansman gider kısıtlamasının ilk düzenlendiği kanundur.

Birden fazla takvim yılına sarkan inşaat ve onarım işlerinde kârın veya zararın hangi yılda ve nasıl tespit edileceğini, bu işlere ilişkin hasılat ve giderlerin nasıl gösterileceğini ve beyannamenin hangi tarihte verileceğini düzenler. Dekapaj işlerinin de inşaat işi sayılacağını belirtir. Kapsamı, birden fazla takvim yılına yayılan ve mükellefin ticari kazancını bu işler üzerinden tespit ettiği hallerdir; her inşaat ve onarım işinin ayrı defterde ya da defterde ayrı sayfada izlenmesi yükümlülüğü de bu mükellefler içindir. Madde, işin yıllara yayılması sırasında yıllık dönemsel kâr tespitini düzenlemez (bu konuda genel gelir hükümleri ve defter düzeni geçerlidir). Kiraya verenin tadilat ve yeniden inşa koşullarını düzenlemez (Türk Borçlar Kanunu'ndaki kira hükümleri). Eser sözleşmesinden doğan ayıp ve sorumluluk hükümlerini de düzenlemez (6098 sayılı Kanun m.472 ve devamı).

Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işleri: hangi kavramlar bilinmeli?

Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarım işi

İşin başlangıcı ile bitişi farklı takvim yıllarında olan ve bu nedenle kârının tek bir yılda kesin olarak belirlenemeyeceği inşaat veya onarım işidir. Yalnızca birden fazla yıla yayılması yeterli değildir; kârın işin bittiği yılda kesinleşmesi bu işlerin ayırt edici özelliğidir.

Dekapaj işi

Madde metninde açıkça inşaat işi sayılan bir iş türüdür. Bu nedenle dekapaj işleri de aynı kârın yıllara göre dağıtılmaması kuralına tabidir.

Kârın işin bittiği yılda kesin tespiti

İşin tamamlanmasına kadar yapılan yıllık hesaplar geçici kabul edilir; kâr veya zarar, işin bittiği yılda kesin olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılır.

İşin ikmal edildiği takvim yılı

İnşaat veya onarım işinin tamamlandığı takvim yılıdır. Beyanname verme süresinin başlangıcı bu yılın ertesi yılıdır.

Ayrı defter veya ayrı sayfa

Her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerinin, mükellefin tuttuğu defterden ayrı bir defterde ya da mevcut defterde ayrı sayfalarda gösterilmesi yöntemidir.

Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işleri: hangi şartlar aranır?

• İşin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi gerekir; yani işin başlangıcı ve bitişi farklı takvim yıllarına düşmelidir.
• İşin inşaat veya onarım işi niteliğinde olması gerekir; dekapaj işleri de inşaat işi sayılır.
• Mükellefin bu işler için kâr veya zararı işin bittiği yıl kesin olarak tespit etmesi gerekir; yıllık ara dönem hesapları kesin sonuç vermez.
• Her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderleri ayrı bir defterde veya tutulan defterin ayrı sayfalarında gösterilmelidir.
• İşin tamamı kâr veya zararı ile birlikte işin ikmal edildiği yılın geliri olarak, o yılın beyannamesinde gösterilmelidir.
• Beyanname, işin ikmal edildiği takvim yılını izleyen yılın Mart ayının başından yirmibeşinci günü akşamına kadar verilmelidir.

Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işleri: hangi sonuçları doğurur?

• İşin birden fazla takvim yılına sirayet ettiği ve madde kapsamına girdiği hallerde, kâr veya zarar işin bittiği yılda kesin olarak tespit edilir.
• Tespit edilen kârın tamamı işin bittiği yılın geliri sayılır ve o yılın beyannamesinde gösterilir.
• İşin bitmemiş olduğu yıllarda bu işlerden kesin gelir ya da zarar yazılmaz; işin bitmesine kadar ara hesaplar kesin sonuç doğurmaz.
• Mükellef, her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerini ayrı defterde veya ayrı sayfalarda göstermekle yükümlüdür; bu yükümlülüğe uyulmaması defter düzeni açısından sorun doğurur.
• Beyanname, işin ikmal edildiği yılı izleyen yılın Mart ayı içinde verilmelidir; süre geçirilirse vergi usulü yaptırımları uygulanır.
• Madde kapsamına girmeyen mükelleflerde, yani birden fazla yıla sirayet etmeyen işlerde, bu hüküm uygulanmaz; genel dönemsel tespit kuralları geçerlidir.

Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işleri: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Birden fazla yıla yayılan inşaatın kârını her yıl ayrı ayrı beyannameye yansıtmak; kâr işin bittiği yılda tek seferde ve tamamı o yılın geliri olarak gösterilmelidir.
• Kira hukukundaki esaslı onarım ve imar kavramlarını vergi uygulamasına taşımak; madde metnindeki inşaat ve onarım kavramı esas alınmalıdır.
• Her inşaat işi için ayrı defter veya ayrı sayfa tutulmadan işlem yapmak; bu defter ayrımı madde kapsamındaki mükellefler için zorunludur.
• İşin bitiş tarihini yalnızca sözleşmeye veya planlanan teslim tarihine göre belirlemek; tespitte fiilen tamamlanma ve izin belgeleri esas alınmalıdır.
• Beyanname süresini takvim yılının sonu gibi genel bir tarihe göre hesaplamak; süre işin ikmal edildiği yılı izleyen yılın Mart ayı başından yirmibeşinci gün akşamına kadardır.
• Dekapaj işlerini inşaat dışı saymak; madde metni dekapaj işlerini açıkça inşaat işi olarak kabul eder.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Yargı kararlarında, işin tamamlanmadığı veya ikmal tarihinin tespit edilemediği hallerde, işin bittiği yılın belirlenmesi esas alınmakta ve bu tespite göre kâr veya zararın ilgili yıl beyannamesinde değerlendirildiği kabul edilmektedir. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 45. Hukuk Dairesi, 2021/151 E., 2021/920 K., 29.09.2021; İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 14. Hukuk Dairesi, 2026/91 E., 2026/368 K., 26.02.2026; İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 13. Hukuk Dairesi, 2023/1123 E., 2024/1837 K., 21.11.2024)
• Yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde kâr veya zararın işin bittiği yılda belirlenmesi gerektiği, bu nedenle ara yıllarda ayrı bir kesin tespit yapılmayacağı yönünde uygulama bulunmaktadır. (Bakırköy 2. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2019/65 E., 2020/827 K., 02.12.2020)
• İşin tamamlanma tarihinin tespiti, yapı kullanım izin belgesinin verildiği tarih gibi somut belgelerle yapılmakta; belgenin tarihinden önce bitirildiğine dair bir tespit yoksa işin o tarihte bittiği kabul edilmektedir. (4. Daire, 2021/9150 E., 2022/350 K., 20.01.2022; 4. Daire, 2021/5988 E., 2021/5398 K., 21.10.2021)

Nasıl ispat edilir?

• İşin birden fazla takvim yılına sirayet ettiğini ve madde kapsamına girdiğini ileri süren mükellef veya vergi idaresi bunu ispatlamakla yükümlüdür; işin başlangıç ve bitiş tarihleri sözleşme, ruhsat ve iş kayıtlarıyla ortaya konur.
• İşin bittiği yılın tespitinde en güçlü delil, yapı kullanım izin belgesi, iskân veya teslim tutanağı gibi resmi belgelerdir; bu belgeler yoksa bilirkişi incelemesi ve iş kayıtları esas alınır. (4. Daire, 2021/9150 E., 2022/350 K., 20.01.2022; 4. Daire, 2021/5988 E., 2021/5398 K., 21.10.2021)
• Mükellefin her inşaat ve onarım işi için hasılat ve giderleri ayrı defterde veya ayrı sayfada gösterdiğini ispat yükü mükelleftedir; defter kayıtları bu ayrımı belgeler.
• Vergi idaresinin, işin ikmal tarihinin daha önce olduğu yönündeki iddiasını ispat yükü idaredeyken; mükellef, işin bittiği yılın ara yıl olduğunu iddia ediyorsa bunu belgeyle göstermelidir. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 14. Hukuk Dairesi, 2026/91 E., 2026/368 K., 26.02.2026)
• Kâr veya zararın tutarına ilişkin itirazlarda, iş bazında ayrılmış defter kayıtları ile beyanname arasındaki tutarlılık karşılaştırılır. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 13. Hukuk Dairesi, 2023/1123 E., 2024/1837 K., 21.11.2024)

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 6098 sayılı Kanun m.472: Eser sözleşmesinde yüklenicinin ayıptan sorumluluğunu düzenler; vergi hukukundaki kâr tespitine etkisi yoktur, yalnız sözleşme ilişkisinin ayrı hukuki rejimini gösterir.

GVK m.43, birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarım işlerinde ve bu işlerin diğer işlerle birlikte yapılması halinde müşterek genel giderlerin ve müşterek kullanılan amortismanların yıllara ve işlere nasıl dağıtılacağını düzenler. Dağıtım ölçüleri olarak harcama, satış ve hasılat nispeti ile kullanım gün sayısını belirler. Uygulama, inşaat ve onarım işi yapan ve bu işleri diğer işlerle birlikte yürüten gelir vergisi mükellefleri bakımından söz konusudur. Madde, gider kaleminin hangi yıl veya işe ait olduğunun tespitinde kullanılacak ayrıntılı muhasebe kayıt usullerini düzenlemez. Kat mülkiyetinde ortak giderlerin kat maliklerine paylaştırılmasını (KMK m.20), işin kazancının tespitini ve gider yazımını (GVK m.40 ve devamı) bu maddede aramak gerekmez.

Müşterek genel giderler ve amortismanların dağıtılması: hangi kavramlar bilinmeli?

Müşterek genel giderler

Birden fazla işin veya yılın ortak olarak yararlandığı ve tek tek işlere doğrudan yüklenemeyen giderlerdir. Madde, bu giderlerin her işe ya da her yıla hangi ölçüyle isabet edeceğini belirler.

Müşterek amortisman

Birden fazla inşaat, onarım veya diğer işte birlikte kullanılan tesisat, makina ve ulaştırma vasıtalarının amortisman tutarıdır. Dağıtımı, bu varlıkların her işte kullanıldığı gün sayısına göre yapılır.

Nispet dağıtımı

Ortak giderin, ilgili işlerin harcama, satış veya hasılat tutarlarının birbirine oranıyla paylaştırılmasıdır. Enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde bu tutarların düzeltilmiş değerleri esas alınır.

Şümul

Bir hükmün kapsamına girme anlamında kullanılan eski bir terimdir. Maddenin ikinci bendinde, bu madde kapsamına girmeyen işler, yani inşaat ve onarım işi olmayan işler, ayrıca anılmıştır.

Müşterek genel giderler ve amortismanların dağıtılması: hangi şartlar aranır?

• Birden fazla takvim yılına yayılan bir inşaat veya onarım işinin ya da bu işlerin diğer işlerle birlikte yürütülmesinin bulunması gerekir.
• Yıl içinde birden fazla inşaat veya onarım işinin birlikte yapıldığı hallerde, her yıla ait müşterek genel giderler bu işlerin harcamalarının düzeltilmiş tutarlarının birbirine oranına göre dağıtılmalıdır.
• Yıl içinde bir veya daha fazla inşaat veya onarım işinin, bu maddenin kapsamına girmeyen işlerle birlikte yapılması halinde, müşterek genel giderler inşaat işlerinin harcamaları ile diğer işlerin satış ve hasılat tutarlarının nispetine göre dağıtılmalıdır.
• Birden fazla inşaat veya onarım işinde ya da bu işlerle diğer işlerde birlikte kullanılan tesisat, makina ve ulaştırma vasıtaları bulunmalıdır; amortismanları her işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtılmalıdır.

Müşterek genel giderler ve amortismanların dağıtılması: hangi sonuçları doğurur?

• Müşterek genel giderler, birinci bent kapsamında bu işlerin harcamaları oranında işlere dağıtılır.
• Müşterek genel giderler, ikinci bent kapsamında inşaat işlerinin harcamaları ile diğer işlerin satış ve hasılatı oranında dağıtılır.
• Müşterek amortismanlar, her işte kullanıldıkları gün sayısına göre üçüncü bent uyarınca dağıtılır.
• Bu ölçülerle dağıtım yapılmadan giderlerin tek bir işe tamamen yüklenmesi, maddenin dağıtım esasına aykırı düşer.
• Enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde nispetin hesaplanmasında harcama ve satış tutarlarının düzeltilmiş değerleri esas alınır.
• Madde bir yükümlülük ya da süre koymadığından, aykırılık halinde doğrudan bir süre veya ceza öngörmez; sonuç, dağıtımın yapıldığı yıldaki kazancın hesabında ortaya çıkar.

Müşterek genel giderler ve amortismanların dağıtılması: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Birden fazla yıla yayılan işlerde müşterek giderleri yıllar arasında ayırmadan tek bir dağıtım yapmak; her yıl için ayrı dağıtım yapılmalıdır.
• Yıl içinde birlikte yapılan inşaat işlerinde ikinci bentteki ölçüyü kullanmak; bu hal yalnızca diğer işlerin bulunduğu durumlarda ikinci bente girer.
• İkinci bentte diğer işlerin satış ve hasılatını dikkate almamak; bu tutarlar nispete dahil edilmelidir.
• Müşterek amortismanı harcama veya hasılat nispetiyle dağıtmak; amortisman için kullanım gün sayısı esas alınır.
• Enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde düzeltilmemiş tutarlarla nispet hesaplamak; düzeltilmiş tutarlar kullanılmalıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mahkemeler, müşterek giderlerin dağıtılmadan tek bir işe yüklenmesini ya da dağıtımın hiç yapılmamasını inceleme raporlarında eksiklik olarak değerlendirmektedir. (3. Daire, 2023/3990 E., 2024/4588 K., 16.09.2024)

Nasıl ispat edilir?

• Müşterek gider dağıtımını doğru yapmış olduğunu ileri süren mükellef, dağıtımda kullandığı harcama, satış veya hasılat tutarlarını ve gün sayılarını belgelerle ispatlamakla yükümlüdür.
• Vergi idaresi, dağıtımın yapılmadığını ya da hatalı yapıldığını ileri sürüyorsa bu iddiasını inceleme raporu ve kayıtlarla ortaya koymalıdır.
• Enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde düzeltilmiş tutarların kullanıldığının ispatı, ilgili düzeltme kayıtlarına dayanır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.40: Ticari kazancın tespitinde giderlerin indirimi ilkelerini düzenler; müşterek giderlerin dağıtımı bu genel gider ilkelerinin uygulanmasını tamamlar.
• 634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanunu m.20: Kat maliklerinin ortak gider paylarını düzenler; GVK m.43 ile ilgili değildir, ancak kat mülkiyetine konu ortak giderlerin kaydı bakımından ayrım gerektirir.

Madde, inşaat ve onarma işlerinde iş bitim tarihinin nasıl belirleneceğini ve bitim tarihinden sonra yapılan giderlerle elde edilen hasılatın hangi yılın kar veya zararına yazılacağını düzenler. Dekapaj işlerinin inşaat işi sayılmasını da kapsar. Kanun, iş bitim tarihinin tespitinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi işler ile diğer işleri ayırır. Madde, gelir vergisi mükellefleri arasında inşaat ve onarma işi yapan kişileri ilgilendirir. Madde, geçici ve kesin kabul usulünün kendisini, kabul komisyonlarının işleyişini, yüklenicinin ayıptan sorumluluğunu ve gecikme cezalarını düzenlemez; bunlar kamu ihale ve yapım mevzuatında ve Borçlar Kanunu'nda yer alır. Hasılat ve gider kalemlerinin genel gelir vergisi hesabındaki kapsamı ile bitim tarihinden önceki dönem kârının tespiti de bu maddenin konusu değildir.

İnşaat ve onarma işlerinde işin bitimi: hangi kavramlar bilinmeli?

Bitim tarihi

İnşaat ve onarma işinin tamamlandığının kabul edildiği tarihtir. Bu tarih, işin hangi dönemin kârına dahil edileceğini belirlemek için kullanılır. Maddeye göre geçici ve kesin kabul usulüne tabi işlerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih, diğer işlerde ise işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih esas alınır.

Geçici kabul tutanağı

Geçici ve kesin kabul usulüne tabi işlerde işin geçici olarak kabul edildiğini gösteren belgedir. Bitim tarihinin tespitinde esas alınan belge bu tutanaktır, tutanağın düzenlendiği tarih değil idarece onaylandığı tarih esas alınır.

Fiilen tamamlanma veya fiilen bırakılma

Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde bitim tarihini belirleyen fiili olgulardır. İşin fiilen bitirildiği ya da yapılmaktan vazgeçilerek fiilen terk edildiği an bu kapsamdadır.

Dekapaj işi

Maddenin birinci fıkrasında inşaat işi sayılan ayrı bir iş türüdür. Madde 42 birinci fıkradaki inşaat ibaresine bu işlerin de dahil edildiğini belirtir.

Bitim tarihinden sonraki gider ve hasılat

Bitim tarihinden sonra işle ilgili olarak yapılan giderler ile her ad altında elde edilen hasılattır. Bunlar bitim tarihine göre değil, gider yapıldığı veya hasılat elde edildiği yılın kâr veya zararına yazılır.

İnşaat ve onarma işlerinde işin bitimi: hangi şartlar aranır?

• İşin inşaat veya onarma işi olması gerekir; dekapaj işleri de inşaat işi sayılır.
• İşin geçici ve kesin kabul usulüne tabi olup olmadığı belirlenmelidir; bu ayrım bitim tarihinin hangi olguya bağlanacağını belirler.
• Geçici ve kesin kabul usulüne tabi işlerde bitim tarihi, geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih olarak alınmalıdır.
• Diğer işlerde bitim tarihi, işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih olarak alınmalıdır.
• Bitim tarihinden sonra yapılan giderler ve elde edilen hasılat, bu giderin yapıldığı veya hasılatın elde edildiği yılın kâr veya zararının tespitinde dikkate alınmalıdır.
• Bitim tarihinden sonraki gider ve hasılatın, bitim tarihinin bulunduğu yılın kârına değil, kendi yılına bağlanması gerekir.

İnşaat ve onarma işlerinde işin bitimi: hangi sonuçları doğurur?

• Geçici ve kesin kabul usulüne tabi inşaat veya onarma işinde, geçici kabul tutanağının idarece onaylandığı tarih bitim tarihi sayılır.
• Kabul usulüne tabi olmayan işlerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi sayılır.
• Bitim tarihinden sonra yapılan giderler, bu giderin yapıldığı yılın kâr veya zararının tespitinde dikkate alınır.
• Bitim tarihinden sonra elde edilen hasılat, hasılatın elde edildiği yılın kâr veya zararının tespitinde dikkate alınır.
• Bitim tarihinden sonraki gider ve hasılat, bitim tarihinin bulunduğu yılın sonucuna eklenmez.
• Hasılatın tür adı önemli değildir; her nam ile elde edilen hasılat aynı şekilde değerlendirilir.

İnşaat ve onarma işlerinde işin bitimi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Geçici kabul tutanağının düzenlendiği tarihi bitim tarihi saymak; maddenin açık metni idarece onaylanma tarihini esas alır.
• Kabul usulüne tabi olmayan bir işte geçici kabul tarihini aramak; bu işlerde esas olan fiilen tamamlanma veya fiilen bırakılmadır.
• Bitim tarihinden sonra yapılan giderleri veya hasılatı bitim tarihinin bulunduğu yılın kârına eklemek; madde bunları kendi yılına bağlar.
• Dekapaj işini inşaat işi sayılmadığı varsayarak madde kapsamı dışında bırakmak; metin dekapajı açıkça inşaat işi saymıştır.
• Bitim tarihinden sonraki hasılatın türüne bakarak ayrım yapmak; madde her nam ile elde edilen hasılatı kapsar.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Geçici ve kesin kabul usulüne tabi işlerde bitim tarihinin, geçici kabul tutanağının düzenlendiği tarih değil idarece onaylandığı tarih olarak alındığı kabul edilmektedir. (4. Daire, 2004/7 E., 2004/1631 K., 02.07.2004; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/664 E., 2025/307 K., 30.04.2025)
• Geçici kabul usulüne tabi olmayan bir işte bitim tarihinin, işin fiilen tamamlandığı tarihe göre belirlenmesi gerektiği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2021/1864 E., 2024/5662 K., 06.11.2024)
• Maddedeki kabul usulü ayrımının önemi, kabul usulüne tabi olup olmadığının sözleşme ve ihale belgelerinden tespit edilmesinde yatmaktadır. (3. Daire, 2021/1864 E., 2024/5662 K., 06.11.2024)
• Bitim tarihinden sonra yapılan maliyet ilaveleri, geçici kabul tarihinden sonra yapılmışsa bu tarihten sonraki yılın kârına etkili sayılmaktadır. (İstanbul 8. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2011/499 E., 2026/302 K., 16.04.2026)
• Yapı kullanma izin belgesinin düzenlendiği tarih, geçici kabul tarihinin tespitinde esas alınmış ve bitim tarihi buna göre kabul edilmiştir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/89 E., 2024/1146 K., 04.12.2024)

Nasıl ispat edilir?

• Bitim tarihini ileri süren taraf, işin geçici ve kesin kabul usulüne tabi olduğunu sözleşme, ihale dokümanı veya idare onayı ile ispatlamakla yükümlüdür. (3. Daire, 2021/1864 E., 2024/5662 K., 06.11.2024)
• Geçici kabul tutanağının idarece onaylandığı tarih, tutanağın onay kaydı ile ispatlanır; tutanağın düzenlenme tarihi tek başına bitim tarihi olarak kabul edilmez. (4. Daire, 2004/7 E., 2004/1631 K., 02.07.2004; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/664 E., 2025/307 K., 30.04.2025)
• Kabul usulüne tabi olmayan işte fiilen tamamlanma veya fiilen bırakılma tarihi, bilirkişi raporu ve şantiye kayıtları ile ispatlanır. (3. Daire, 2021/1864 E., 2024/5662 K., 06.11.2024)
• Bitim tarihinden sonra yapılan gider veya elde edilen hasılatın hangi yıla ait olduğu, fatura, ödeme belgesi ve tahsilat kayıtları ile gösterilir. (İstanbul 8. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2011/499 E., 2026/302 K., 16.04.2026)

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Kanun m.42: Madde, 42 nci maddenin birinci fıkrasındaki inşaat ve onarma işi ibaresini değiştirmiş ve dekapaj işlerini bu kapsama dâhil etmiştir.
• 4735 sayılı Kanun: Yapım işlerinde yüklenicinin sorumluluğunu düzenleyen ve kabul usulünü ilgilendiren mevzuattır; madde bu hükümleri değil yalnızca gelir vergisi açısından bitim tarihini düzenler.

Madde, dar mükellefiyete tabi olanların Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yaptıkları ulaştırma işlerinden elde ettikleri kazançların vergilendirilmesinde matrah tespit yöntemini düzenler; kazancın, Kurumlar Vergisine tabi yabancı ulaştırma kurumlarının kazançlarının tayinine ait esaslara göre belirlenmesini öngörür. Kapsamı, Türkiye'de ulaştırma faaliyeti yoluyla kazanç elde eden dar mükellefler ve bu kazançlar oluşturur. Madde, dar mükellefiyetin genel çerçevesini, vergi oranlarını, istisnaları ve beyan yükümlülüğünü düzenlemez (ilgili hükümler GVK'nın diğer maddelerindedir). Ayrıca yurt içi ulaştırma kazançlarını ve Türkiye'de yerleşik mükelleflerin ulaştırma kazançlarının tespitini düzenlemez.

Ulaştırma işlerinde matrah: hangi kavramlar bilinmeli?

Dar mükellefiyet

Gelir vergisinin, Türkiye'de tam mükellefiyete tabi olmayan, yani Türkiye'de yerleşmemiş gerçek kişilerin Türkiye kaynaklı kazançları üzerinden doğan mükellefiyet türüdür. Madde bu mükellefler bakımından uygulanır.

Ulaştırma işi

Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yolcu veya eşya taşınmasına yönelik faaliyettir. Madde yalnızca Türkiye ile yabancı memleketler arasındaki taşımaları kapsar; yurt içi taşımalar kapsam dışındadır.

Kurumlar Vergisine tabi yabancı ulaştırma kurumu

Yabancı ülkede kurulmuş ve kurumlar vergisi mükellefi sayılan tüzel kişi taşıma işletmesidir. Maddede kazancın tespit esası olarak bu kurumların kazanç tayin esasları gösterilmiştir.

Kazancın tayini esasları

Kurumlar vergisi mevzuatında kurumların kazancının belirlenmesine ilişkin kurallardır. Dar mükellef ulaştırmacının kazancı bu kurallara göre hesaplanır, ayrı bir gelir vergisi matrahı kullanılmaz.

Ulaştırma işlerinde matrah: hangi şartlar aranır?

• Mükellefin dar mükellefiyete tabi olması, yani Türkiye'de yerleşmemiş olması gerekir.
• Yapılan iş bir ulaştırma işi olmalıdır.
• Ulaştırma işi Türkiye ile yabancı memleketler arasında yapılmış olmalıdır; yalnızca yurt içi taşımada madde uygulanmaz.
• Elde edilen kazanç, ulaştırma işinden doğmuş olmalıdır.
• Kazancın tespitinde Kurumlar Vergisine tabi yabancı ulaştırma kurumlarının kazancının tayinine ilişkin esaslar kullanılmalıdır.

Ulaştırma işlerinde matrah: hangi sonuçları doğurur?

• Dar mükellefin Türkiye ile yabancı memleketler arasındaki ulaştırma işinden elde ettiği kazanç, kurumlar vergisi kazanç tayini esaslarına göre tespit edilir.
• Yurt içi ulaştırma işinden elde edilen kazanç bu maddenin kapsamında değildir ve bu hükme göre tespit edilmez.
• Ulaştırma işi dışındaki dar mükellef kazançları bakımından bu madde uygulanmaz.
• Madde, kazanç tespiti için yöntem gösterir; oran ve istisnaları ayrıca düzenlenmiş olabilir.

Ulaştırma işlerinde matrah: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Yurt içi taşımaya da bu maddeyi uygulamak; madde yalnızca Türkiye ile yabancı memleketler arası taşımayı kapsar.
• Gerçek kişi ulaştırmacının kazancını kurumlar vergisi esaslarına göre hesaplamak; madde kurumlar vergisine tabi yabancı ulaştırma kurumları için kazanç tayin esaslarına atıf yapar.
• Maddeyi dar mükellefiyetin tüm kazançlarına genelleştirmek; madde yalnızca ulaştırma kazancını düzenler.

Nasıl ispat edilir?

• Dar mükellefiyet ve ulaştırma işinin Türkiye ile yabancı memleket arasında yapıldığını iddia eden taraf, bu unsurları belgelerle ispatlamalıdır.
• Taşıma sözleşmesi, sefer kayıtları, fatura ve benzeri belgeler ile işin güzergâhı ve niteliği gösterilebilir.
• Yurt içi taşıma olduğunu ileri süren taraf, bu iddiasını ilgili belgelerle ortaya koymalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.45: Bu maddenin kendisidir; dar mükellef ulaştırma kazancında matrah tespit esasını gösterir.

Madde, 47 ve 48. maddelerdeki şartları birlikte taşıyan mükelleflerin ticari kazancının basit usulde tespit edilmesini düzenler. Basit usulde kazancın hesaplanma yöntemini, basit usule tabi mükelleflerin belge saklama ve bürolara ilişkin yükümlülüklerini, sahte veya yanıltıcı belge düzenlemenin sonucunu, ortaklıklarda şartların uygulanmasını, basit usulden gerçek usule ve gerçek usulden basit usule geçişi ve bu usule dönüş koşullarını kapsar. Madde, basit usule tabi mükellefler bakımından uygulanır; gerçek usule tabi mükellefler bakımından yalnızca geçiş hükümleri ilgilidir. Kazancın tespiti ve defter tutma hükümleri (VUK) ile ikinci sınıf tüccar yükümlülükleri ayrıca düzenlenmez; bu konular için VUK ve 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine bakılmalıdır. Basit usulde verginin ödeme dönemleri, tarh ve ödeme usulü ile vergi ziyaı cezaları bu maddede yer almaz.

Basit usulde ticari kazancın tesbiti: hangi kavramlar bilinmeli?

Basit usul

Ticari kazancın, işletmenin defter kayıtlarına dayanmadan, belgelerdeki hasılat, gider ve alış tutarları üzerinden hesaplandığı vergilendirme yöntemidir. Basit usulün uygulanabilmesi için 47 ve 48. maddelerdeki şartların birlikte bulunması gerekir.

Basit usulde ticari kazanç

Bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler ve satılan malların alış bedelleri arasındaki müspet farktır. Hesaplamada kayıt yerine, VUK gereğince alınıp verilmesi zorunlu olan belgelerdeki tutarlar esas alınır.

Müspet fark

Hasılat toplamının giderler ve satılan malların alış bedellerinin toplamını aşan kısmıdır. Zarar hâlinde kazanç doğmaz; bu durum maddede ayrıca düzenlenmemiştir.

Ortaklıkta toplu ve ayrı şart

Aynı işte ortak olarak çalışanlarda kira bedeli ve iş hacmi ölçüleri ortaklık bazında toplu olarak, diğer şartlar ise her ortak için ayrı ayrı aranır. Adi ortaklıkta, ortağın şahsi işi varsa hisseye düşen tutarlar bu işe eklenerek usul belirlenir.

Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge

Gerçek bir işleme dayanmayan veya içeriği gerçeği yansıtmayan belgedir. Bu belgeyi düzenleyen ya da kullanan basit usul mükellefi için maddede ağır sonuçlar öngörülmüştür.

Bürolar

Basit usule tabi mükelleflerin belgelerinin kayıtlarının tutulduğu, meslek odalarınca oluşturulan birimlerdir. Bu bürolarda 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış yeterli sayıda meslek mensubu çalıştırılması zorunludur.

Basit usulde ticari kazancın tesbiti: hangi şartlar aranır?

• Mükellefin 47. maddedeki yıllık kira bedeli, 48. maddedeki iş hacmi ölçüleri ve diğer şartları topluca taşıması gerekir; şartlardan birini takvim yılı içinde kaybeden mükellef ertesi takvim yılı başından itibaren gerçek usulde vergilendirilir.
• Mükellefin basit usulden yararlanmak istemediğini yazılı olarak bildirmiş olması hâlinde, dilekçede belirttiği tarihten ya da izleyen takvim yılı başından itibaren gerçek usule geçilir; yeni işe başlayanlarda geçiş işe başlama tarihinden itibaren olur.
• Kazancın basit usulde tespit edilebilmesi için hasılat, gider ve alış tutarlarının VUK gereğince alınıp verilmesi zorunlu belgelere dayanması gerekir.
• Mükellefin mal alış, gider ve hasılatına ilişkin belgeleri ayrı ayrı dosyalarda saklaması gerekir; bu belgelerin kayıtları meslek odalarının bürolarında tutulur.
• Mükellefin sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemiş olmaması gerekir; aksi hâlde kazancı hiçbir suretle basit usulde tespit edilemez.
• Gerçek usulde vergilendirilen mükellefin, 47. maddedeki şartları taşıması ve arka arkaya iki hesap döneminde iş hacminin 48. maddedeki hadlerin altında kalması, yazılı talebi üzerine basit usule geçiş için aranır.
• Gerçek usulde işini terk eden ya da basit usul şartlarını kaybederek gerçek usulde vergilendirilmeye başlamadan önce işini terk eden mükellef, terk tarihini takip eden yılın başından itibaren iki yıl geçmedikçe basit usule dönemez.

Basit usulde ticari kazancın tesbiti: hangi sonuçları doğurur?

• Basit usule tabi mükellefin kazancı, hasılat ile giderler ve satılan malların alış bedelleri arasındaki müspet farka göre tespit edilir.
• Basit usule tabi mükellefler, kazancın tespiti ve defter tutma hükümleri hariç, bildirme, vesika, muhafaza, ibraz ve diğer ödevler ile ceza hükümlerine ve ikinci sınıf tüccarlara ilişkin hükümlere tabidir.
• Belgeler ayrı dosyalarda saklanır ve kayıtları meslek odalarının bürolarında tutulur; bu yükümlülüğe uyulmaması basit usulün dayandığı belge düzenini bozar.
• Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleyen ya da kullanan basit usul mükellefi, bu durumun tebliğinden sonraki aybaşından itibaren ikinci sınıf tüccar hükümlerine tabi olur.
• Sahte veya yanıltıcı belge düzenlediği tespit edilenlerin kazancı hiçbir suretle basit usulde tespit edilmez.
• Basit usul şartlarından birini takvim yılı içinde kaybeden mükellef, ertesi takvim yılı başından itibaren gerçek usulde vergilendirilir.
• Basit usulden yararlanmak istemediğini yazılı bildiren mükellef, dilekçesinde belirttiği tarihten veya izleyen takvim yılı başından itibaren gerçek usulde vergilendirilir.
• Yeni işe başlayanlar, işe başlama tarihinden itibaren gerçek usulde vergilendirilir.
• İşin eş ve çocuklara devri hâlinde iş hacminin hesabında devirden önceki süreler de dikkate alınır.
• Gerçek usulden basit usule geçiş, mükellefin yazılı talebi üzerine şartın gerçekleşmesini izleyen takvim yılından başlar.
• Usul ve esasları belirleme yetkisi Maliye Bakanlığına aittir.

Basit usulde ticari kazancın tesbiti: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Basit usulde kazancı hasılat ile gider arasındaki fark olarak değil, defter kayıtlarına göre hesaplamak; kazanç yalnızca belgelerdeki tutarlara göre tespit edilmelidir.
• Ortaklıkta kira bedeli ve iş hacmi ölçülerini her ortak için ayrı aramak; bu ölçüler ortaklık bazında toplu değerlendirilir, diğer şartlar ayrı ayrı aranır.
• Gerçek usulden basit usule geçişte iki yıllık bekleme süresini uygulamak; bu süre yalnızca gerçek usulde işini terk eden ya da basit usul şartlarını kaybedip gerçek usule geçmeden işini terk eden mükellefler için geçerlidir.
• Sahte belge düzenleyenleri ikinci sınıf tüccar hükmüne tabi tutup basit usulde tespit yapmayı sürdürmek; madde iki sonucu ayrı ayrı öngörür, ikisini karıştırmamak gerekir.
• Madde metnindeki değişiklik öncesi fıkra numaralarına veya ibarelerine dayanarak yorum yapmak; güncel metin esas alınmalıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Basit usulde kazancın hesabında hasılattan giderler ve satılan malların alış bedelleri düşülür; hesaplamanın belgelerdeki tutarlara göre yapılması gerektiği kabul edilmektedir. (Bakırköy 1. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2024/156 E., 2025/1413 K., 24.12.2025)
• Basit usul şartlarının takvim yılı içinde kaybedilmesi hâlinde gerçek usule geçişin ertesi takvim yılı başından başladığı kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2020/827 E., 2022/7 K., 19.01.2022)
• Gerçek usulde vergilendirilen mükellefin basit usule dönüşünde, madde metninde yazılı iki yıllık bekleme süresinin terk tarihini takip eden yılın başından itibaren işlediği kabul edilmektedir. (İzmir 1. Asliye Ticaret Mahkemesi, 2023/677 E., 2023/940 K., 23.11.2023)
• Yasal dayanağı 6322 sayılı değişiklik öncesi metne dayanan kararlarda, geçiş ve dönüş hükümlerinin farklı yorumlandığı görülmektedir; uygulamada güncel metin esas alınmalıdır. (4. Daire, 2023/840 E., 2023/3725 K., 14.06.2023; 4. Daire, 2018/62 E., 2021/8056 K., 08.12.2021)

Nasıl ispat edilir?

• Basit usulde kazancın tespitini ileri süren idare, mükellefin şartları taşıdığını ve basit usule tabi olduğunu ispatlar; mükellef ise şartları kaybettiğini ya da gerçek usule geçtiğini belgelerle gösterebilir.
• Hasılat, gider ve alış tutarları VUK gereğince alınıp verilmesi zorunlu belgelerle ispatlanır; bu belgelerin bulunmaması basit usulün uygulanmasını engeller.
• Sahte veya yanıltıcı belge düzenlendiği iddiasını ileri süren taraf, belgenin sahte olduğunu veya içeriğinin yanıltıcı olduğunu ispatlamakla yükümlüdür.
• Madde metninde kararla ilgili olarak, iki hesap döneminin iş hacminin ispatında ilgili yılların hesap ve belge kayıtları esas alınır.
• Ortaklıkta şahsi iş ve hisse tutarlarının ayrı ayrı belirlenmesi gerektiğinde, her ortağın kendi iş hacmini gösteren belgeler delil olarak kullanılır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Kanun m.47: Yıllık kira bedeli şartını düzenler; basit usul şartlarının ilk unsurudur ve ortaklıkta toplu aranır.
• 193 sayılı Kanun m.48: İş hacmi ölçülerini düzenler; basit usul ve gerçek usule geçişte bu hadlerin aşılıp aşılmadığı belirleyicidir.
• 193 sayılı Kanun m.44: Madde metninde anılan geçici kabul tutanağı ibaresi, 44. maddenin birinci fıkrasındaki değişikliğe ilişkindir ve bu maddenin uygulanmasına doğrudan konu değildir.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu: Basit usulde hasılat, gider ve alış tutarlarının esas alındığı belgelerin alınıp verilmesi zorunluluğunu, defter tutma hükümlerini ve belge düzeni ile ceza hükümlerini düzenler.
• 3568 sayılı Kanun: Meslek mensuplarının yetkilendirilmesi ölçütünü verir; basit usul bürolarında çalıştırılacak mensupların niteliğini belirler.
• 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu: Basit usule tabi mükelleflerin ikinci sınıf tüccar hükümlerine tabi olmasının ticari tacir kavramı ve sınıflandırması açısından dayanağıdır.

Madde, gelir vergisi bakımından basit usule tabi olmanın genel şartlarını düzenler. Bu şartlar üç bentte toplanmıştır: mükellefin kendi işinde bilfiil çalışması veya bulunması, işyeri bedelinin sınırı ve ticari, zirai ya da mesleki faaliyet nedeniyle gerçek usulde vergilendirilmemesi. Madde ayrıca bu şartların hangi tarihteki duruma göre aranacağını belirler. Madde, gerçek usulde vergilendirmenin ve götürü usulün ayrıntılı hesap kurallarını düzenlemez; bu konular bu maddede düzenlenmemiştir; m.48 ise basit usulün özel şartlarını düzenler. Basit usulün özel şartları (m.48) ile vergi tarh, tebliğ ve dava süreleri de bu maddenin kapsamında değildir.

Basit usule tabi olmanın genel şartları: hangi kavramlar bilinmeli?

Basit usul

Gelir vergisinde kazancın bilanço veya işletme defteri yerine hasılat ile giderler arasındaki farka göre tespit edildiği vergilendirme yöntemidir. Bu maddedeki genel şartları taşıyan ve m.48'deki özel şartlara da uyan mükellefler bu usule tabi olur.

Bilfiil çalışma

Mükellefin işinin başında fiilen bulunmasını ifade eder. Yardımcı işçi ya da çırak kullanmak, seyahat, hastalık, askerlik, tutukluluk veya hükümlülük gibi zorunlu ayrılmalar bu koşulu bozmaz. Ölüm halinde dul eş veya küçük çocuklar işe mirasçı sıfatıyla devam ederse bilfiil bulunma aranmaz.

Emsal kira bedeli

İşyeri mülkiyeti iş sahibine aitse, aynı yerin piyasada kiralanması hâlinde ödenecek tutarın esas alındığı ölçüdür. Mülkiyet sahibi olmayan ve işyerini kiralayan mükellefte ise yıllık kira bedeli esas alınır.

Yıllık kira bedeli toplamı

İşyeri kiralanmışsa mükellefin ödediği yıllık kira tutarlarının toplamıdır. Bu tutar, bağlı olduğu yerin büyükşehir sınırları içinde olup olmamasına göre farklı üst sınıra tabidir.

Gerçek usulde vergilendirme

Kazancın işletme hesabına veya bilançoya dayalı olarak defterlere göre tespit edildiği vergilendirme yöntemidir. Ticari, zirai ya da mesleki faaliyetin bu usulde vergilendirilmesi basit usulün genel şartını bozar.

İşe başlama tarihi ve takvim yılı başı

İkinci ve üçüncü bentteki şartların hangi anda aranacağını belirleyen tarihlerdir. Öteden beri işe devam edenlerde takvim yılı başı, yeniden işe başlayanlarda işe başlama tarihi esas alınır.

Basit usule tabi olmanın genel şartları: hangi şartlar aranır?

• Mükellef kendi işinde bilfiil çalışmak veya bulunmak zorundadır; yardımcı işçi çalıştırmak, seyahat, hastalık, ihtiyarlık, askerlik, tutukluluk ve hükümlülük gibi zorunlu ayrılmalar bu koşulu bozmaz.
• Ölüm halinde iş sahibinin dul eşi veya küçük çocukları, mirasçı olarak işe devam ettikleri takdirde bilfiil işin başında bulunup bulunmamaları aranmaz.
• İşyeri mülkiyetinin iş sahibine ait olması halinde emsal kira bedeli, kiralanmış olması halinde yıllık kira bedeli toplamı; büyükşehir belediye sınırları içinde 2.300.000.000 lirayı (güncel tutar 99.000 TL), diğer yerlerde 1.700.000.000 lirayı (güncel tutar 60.000 TL) aşmamalıdır.
• Mükellefin ticari, zirai veya mesleki faaliyetleri nedeniyle gerçek usulde gelir vergisine tabi olmaması gerekir.
• İkinci ve üçüncü bentteki şartlar, öteden beri işe devam edenlerde takvim yılı başındaki, yeniden işe başlayanlarda işe başlama tarihindeki duruma göre değerlendirilir.

Basit usule tabi olmanın genel şartları: hangi sonuçları doğurur?

• Genel şartların tamamı birlikte gerçekleşirse mükellef basit usule tabi olur.
• Birinci bent ihlal edilirse, yani mükellef işinde bilfiil bulunmazsa, basit usul uygulanamaz ve gerçek usulde mükellefiyet söz konusu olabilir.
• İşyeri bedeli ilgili üst sınırı aşarsa basit usul uygulanmaz.
• Mükellef ticari, zirai veya mesleki faaliyeti nedeniyle gerçek usulde vergilendiriliyorsa üçüncü bent gerçekleşmez ve basit usul uygulanmaz.
• Madde yalnızca genel şartları düzenler; özel şartlar eksikse, genel şartlar tamam olsa bile basit usul uygulanamaz (m.48).

Basit usule tabi olmanın genel şartları: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Birinci bentteki zorunlu ayrılmaları, bilfiil çalışma şartını tamamen ortadan kaldıran bir istisna saymak; bu hallerde de bilfiil çalışmanın yerine getirilip getirilmediğini ayrıca incelemek gerekir.
• Kira sınırını 2.300.000.000 lira veya 1.700.000.000 lira olarak almak; güncel tutarlar 99.000 TL ve 60.000 TL'dir, bu tutarlar yeniden değerleme oranında artırılmıştır.
• Büyükşehir ve diğer yerler ayrımını yapmadan tek bir üst sınır uygulamak; iki farklı sınır bulunmaktadır.
• İkinci ve üçüncü bentlerin ölçü tarihini karıştırmak; öteden beri işe devam edenlerde takvim yılı başı, yeniden işe başlayanlarda işe başlama tarihi esas alınır.
• Gelir vergisinden muaf olanların basit usul kapsamında değerlendirilmesini, bu maddenin genel şartlarından ayrı tutmamak; muaflık ve basit usul kavramları birbirinden ayrı incelenmelidir.
• Mülkiyet ve kiralama ayrımını gözetmeden, işyeri değeri ile kira bedelini birbirine karıştırmak; mülkiyet hâlinde emsal kira bedeli, kiralama hâlinde yıllık kira bedeli esas alınır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Ölüm halinde işin mirasçılar tarafından sürdürülmesi hâlinde, bilfiil çalışma şartının aranmadığı kabul edilmektedir. (3. Daire, 2004/915 E., 2004/2856 K., 11.11.2004)
• Mükellefin birden fazla işte çalışması hâlinde, ticari işletme faaliyetinin birinci bendi bozduğu kabul edilmektedir. (3. Daire, 2004/915 E., 2004/2856 K., 11.11.2004)
• Genel şartların birlikte değerlendirilmesinde, mükellefin kazancının, kira bedelinin ve işyerinin niteliğinin birlikte incelendiği kabul edilmektedir. (4. Daire, 2016/19480 E., 2021/73 K., 12.01.2021)
• Basit usul hakkında karar verilirken, mükellefin işyerinde fiilen bulunup bulunmadığının yoklama tutanaklarıyla tespit edildiği kabul edilmektedir. (4. Daire, 2016/19480 E., 2021/73 K., 12.01.2021)
• Kira bedeli şartı tartışıldığında, 1998 değişikliğinden önceki dönemde verilen kararların, ilgili bendin eski metnine göre değerlendirildiği kabul edilmektedir. (3. Daire, 1995/3531 E., 1997/801 K., 05.03.1997)
• Basit usul şartının ihlali yerine gerçek usul mükellefiyetinin tesisi, işe başlama tarihindeki durum ölçü alınarak yapılmaktadır. (3. Daire, 1995/3531 E., 1997/801 K., 05.03.1997)

Nasıl ispat edilir?

• Basit usulden yararlanmanın şartları, tarhiyatı yapan idarenin değil, basit usulden yararlanmak isteyen mükellefin ispat yükü altındadır.
• Bilfiil çalışma şartı, yoklama tutanakları, işyeri kayıtları ve tanık beyanları ile ispatlanabilir; idare, mükellefin işyerinde bulunmadığını yoklama tutanaklarıyla ortaya koyabilir.
• İşyeri kira bedeli veya emsal kira bedeli, kira sözleşmeleri, tapu kaydı ve bilirkişi raporu ile belirlenir; üst sınırın aşılıp aşılmadığı bu belgelere dayanır.
• Ticari, zirai veya mesleki faaliyet nedeniyle gerçek usulde vergilendirilme durumu, mükellefin vergi dairesi kayıtları ile ispatlanır; mükellefin gerçek usulde mükellefiyeti bulunmadığını ileri sürmesi halinde bunu belgelemesi gerekir.
• Ölüm halinde işin mirasçılar tarafından sürdürüldüğü iddiası, veraset ilamı ve işletmenin devamına ilişkin belgelerle ispatlanır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Kanun m.48: Basit usulün özel şartlarını düzenler. Bu maddedeki genel şartların yanında aranır, basit usulde vergilendirmenin tamamlayıcı koşuludur.

Madde, basit usule tabi olmanın özel şartlarını düzenler. Satın alım ve satış tutarları, iş hasılatı ve bu ikisinin birlikte yapılması hâllerinde üst sınırları, ayrıca milli piyango bileti, akaryakıt, şeker ve benzeri kâr hadleri bariz düşük tespit edilmiş emtia için uygulanacak alım satım hadlerini belirler. Kurala, satın aldığı malları olduğu gibi veya işleyerek satan ve bu işlerle uğraşan gerçek kişiler ile basit usule tabi olma talebinde bulunan mükellefler bakımından ihtiyaç duyulur. Basit usulün genel şartları (m.47), basit usulün uygulanacağı kazanç ve mükellefiyet esasları ile vergi hesaplama yöntemi bu maddede düzenlenmez (m.47 ve ilgili hükümler). Ticari kazancın gerçek usulde tespiti ve defter tutma yükümlülükleri de bu maddenin konusu değildir (VUK kapsamındaki defter ve belge düzenleri). Basit usulden çıkarılma ve gerçek usule geçiş sonuçları ile itiraz ve dava süreçleri de ayrı hükümlere bağlıdır.

Basit usule tabi olmanın özel şartları: hangi kavramlar bilinmeli?

Basit usul

Ticari kazancın, bir hesap dönemindeki hasılat ile giderler arasındaki fark olarak basit usulde tespit edildiği vergilendirme yöntemidir. Bu maddedeki şartları taşıyan mükellefler için uygulanır.

Yıllık alım tutarı

Satın aldığı malları olduğu gibi veya işledikten sonra satan mükellefin bir yıl içinde yaptığı mal alımlarının toplam tutarıdır. Bent 1 kapsamında üst sınırla karşılaştırılır.

Yıllık satış tutarı

Satın aldığı malları olduğu gibi veya işledikten sonra satan mükellefin bir yıl içindeki satışlarının toplamıdır. Bent 1'deki ikinci üst sınır bu tutara göre uygulanır.

Gayri safi iş hasılatı

Bent 1 kapsamındakilerin dışındaki işlerle uğraşanların bir yıl içinde elde ettiği brüt hasılattır. Bent 2 bu tutar üzerinden sınır koyar.

Alım satım hadleri

Milli piyango bileti, akaryakıt, şeker ve benzeri kâr hadleri emsallerine göre bariz düşük tespit edilmiş emtia için bent 1 ve 3 yerine uygulanan, Maliye Bakanlığınca ilgili bakanlıkların mütalaası alınarak belirlenen hadlerdir.

Basit usule tabi olmanın özel şartları: hangi şartlar aranır?

• Mükellefin satın aldığı malları olduğu gibi veya işledikten sonra satan biri olması ve yıllık alım tutarının, mevcut güncel tutarı aşmaması gerekir; yıllık satış tutarının da ayrı ve daha yüksek olan satış sınırını (1.900.000 TL) aşmaması gerekir.
• Satış tutarı, güncel bent 1 hadlerinden yüksek olan satış sınırını aşmamalıdır.
• 1 numaralı bent kapsamındakilerin dışında iş yapan mükellefin bir yıl içindeki gayri safi iş hasılatı, güncel bent 2 tutarını aşmamalıdır.
• Bent 1 ve bent 2 işlerinin birlikte yapılması hâlinde, yıllık satış tutarı ile iş hasılatı toplamı güncel bent 3 tutarını aşmamalıdır.
• Milli piyango bileti, akaryakıt, şeker ve benzeri kâr hadleri emsallerine göre bariz düşük tespit edilmiş emtia söz konusuysa, bent 1 ve 3 hadleri yerine Maliye Bakanlığınca belirlenecek alım satım hadleri uygulanmalıdır; bu hadlerin belirlenmesinde ilgili bakanlıkların mütalaası alınmalıdır.
• Özel şartlar gösterilmeyen işler, madde kapsamında ayrıca sayılmayan işler için bu şartların aranmadığı anlamına gelir; ancak bu hüküm metinde tam olarak açılmamıştır.

Basit usule tabi olmanın özel şartları: hangi sonuçları doğurur?

• Yıllık alım tutarı güncel bent 1 alım sınırını aşarsa mükellef basit usule tabi olma şartını taşımaz.
• Yıllık satış tutarı güncel bent 1 satış sınırını aşarsa mükellef basit usule tabi olma şartını taşımaz.
• Bent 2 kapsamındaki işlerde gayri safi iş hasılatı güncel bent 2 sınırını aşarsa mükellef basit usul şartını kaybeder.
• Bent 1 ve bent 2 işleri birlikte yapılıyorsa ve satış tutarı ile iş hasılatı toplamı güncel bent 3 sınırını aşarsa mükellef basit usule tabi olamaz.
• Milli piyango bileti, akaryakıt, şeker ve benzeri bariz düşük kârlı emtia için bent 1 ve bent 3 hadleri yerine Maliye Bakanlığınca belirlenecek alım satım hadleri uygulanır.
• Sınırların aşılmaması hâlinde mükellef basit usul şartlarını taşır; sınırlar her yıl ayrı değerlendirilir; bir yıl sınırı aşan mükellefin durumu sonraki yıllar için yeniden incelenir.

Basit usule tabi olmanın özel şartları: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Bent 1 ve bent 2 sınırlarını birbirine karıştırmak; bent 1 işlerinde iş hasılatı sınırını, bent 2 işlerinde alım-satım sınırını uygulamak.
• Bent 3 toplamını hesaplarken ayrı ayrı sınırların geçilmediğini görüp toplam sınırı atlamak.
• Kâr hadleri emsallerine göre bariz düşük emtia için genel bent 1 ve bent 3 hadlerini uygulamaya devam etmek; bu durumda Maliye Bakanlığınca belirlenecek alım satım hadleri uygulanmalıdır.
• Madde metnindeki eski tutarları güncel tutar sanmak; güncel tutarlar 2026 yılı için yeniden belirlenmiş olarak metinde parantez içinde yer alır ve bu tutarlar esas alınmalıdır.
• Tek bir yıl sınırının aşılmasının, basit usul şartını sonraki yıllar için de kalıcı olarak ortadan kaldırdığını varsaymak; sınır her yıl ayrı değerlendirilir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mükellefin basit usule tabi olup olmadığının, yıl içindeki alım, satış ve iş hasılatı tutarlarının tespiti ile belirlendiği kabul edilmektedir. (4. Daire, 2016/11591 E., 2020/6342 K., 28.12.2020)
• Basit usul şartının kaybedilmesinin, gerçek usulde ticari kazanç mükellefiyetine geçişin dayanağı olduğu kabul edilmektedir. (4. Daire, 2016/11591 E., 2020/6342 K., 28.12.2020)
• Basit usule tabi olma şartlarının, genel ve özel şartlar birlikte değerlendirilerek incelendiği kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2003/10 E., 2003/174 K., 18.04.2003)
• Birden fazla ticari araç tescilinin tek başına basit usul şartlarının ihlali sayılmayacağı; tescil bilgisinin tutar hesabına ayrıca bakılarak değerlendirileceği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2004/915 E., 2004/2856 K., 11.11.2004)

Nasıl ispat edilir?

• Basit usul şartının kaybedildiğini ileri süren idare, yıllık alım, satış veya iş hasılatı tutarının sınırı aştığını belgeyle ispatlamalıdır.
• Hesaplamada kullanılacak tutarlar, mükellefin fatura, satış kaydı ve benzeri yazılı belgeleriyle ortaya konur; tanık beyanı bu tutarların yerini tek başına tutmaz.
• Mükellef, sınırların aşılmadığını ya da hesaba giren tutarların istisna kapsamında olduğunu ileri sürerse bu savunmayı kendisi ispatlamalıdır.
• Bent 3'e dayalı tespitte, bent 1 ve bent 2 işlerinin birlikte yapıldığı ve toplamın aşıldığı ilgili dönemin kayıtlarıyla gösterilmelidir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Kanun m.47: Basit usulün genel şartlarını düzenler; bu maddedeki özel şartlar genel şartlarla birlikte aranır.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu: Gerçek usulde defter tutma ve kayıt yükümlülüklerini düzenler; basit usulün dışına çıkan mükellefin tabi olacağı usul bu kanunda yer alır.

Madde, basit usulden yararlanamayacak kişileri sayarak düzenler. Sayılan kişiler on iki bentte toplanmıştır: kollektif şirket ortakları ve komandite ortakları, ikrazat işleriyle uğraşanlar, sarraflar ile kıymetli maden ve mücevherat alım satımıyla uğraşanlar, belirli inşaat ve onarma taahhütlerini üstlenenler, sigorta prodüktörleri, ilan ve reklam işleriyle uğraşanlar, tavassut işi yapanlar, gayrimenkul ve gemi alım satımıyla uğraşanlar, maden ve taş ocağı işletenler, şehirlerarası yük ve yolcu taşımacılığı yapanlar ile belirli araçların sahip veya işleticileri ve Cumhurbaşkanınca gerçek usulde vergilendirilmesi gerekli görülen iş grupları, sektörler, il ve ilçeler. Madde, basit usulün kapsamını daraltan bir sınırlama getirir; uygulama bakımından gelir vergisi mükelleflerine ve ticari, zirai ya da serbest meslek kazancı elde eden gerçek kişilere ilişkindir. Basit usulün şartlarını, hasılat sınırlarını ve usulün nasıl işleyeceğini düzenlemez (m.50 ve ilgili hükümler). Ayrıca kazancın tespiti ve belgelendirme yükümlülükleri (VUK ve GVK'nın ilgili maddeleri) bu maddenin konusu değildir. Maddenin 11. bendi mülga olduğundan bu boşluk dışında kalır.

Basit usulün hududu: hangi kavramlar bilinmeli?

Basit usul

Gelir vergisinde ticari kazancın, belli hasılat sınırları içinde kalan mükellefler için defter tutma yükümlülüğü yerine hasılat esasına dayalı olarak takdir edilen sadeleştirilmiş tespit yöntemidir. Madde, bu usulden kimlerin yararlanamayacağını belirler.

Gerçek usul

Kazancın defter kayıtlarına ve belgelere dayanılarak tespit edildiği genel vergileme yöntemidir. Bu maddede sayılan kişiler basit usul yerine bu yöntemle vergilendirilir.

İkrazat işi

Faiz karşılığı para ödünç verme işidir; madde bu işle uğraşanları basit usul dışında tutar.

Tavassut işi

Taraflar arasında aracılık yaparak iş bağlantısı kurma faaliyetidir. Dayıbaşılar bu bentten muaftır.

Derece derece taahhüt

Asıl işi üstlenen taahhüt sahibinden alınan işin, bu işin bir kısmını veya tamamını alt yükleniciye devretmesidir. Madde, asıl taahhüt sahibi 94. maddede sayılan kişi ve kurumlara karşı yapılan işte bu zincirdeki herkesi kapsar.

Sigorta prodüktörü

Sigorta şirketleri adına sigorta sözleşmesi aracılığı yapan kişidir. Basit usulden yararlanamaz.

Basit usulün hududu: hangi şartlar aranır?

• Mükellefin, 51. maddenin birinci ila on ikinci bentlerinden birinde sayılan bir iş, sıfat veya faaliyet içinde bulunması gerekir.
• Bentte aranan sıfat veya faaliyet, mükellefin kazancını elde ettiği işle bağlantılı olmalıdır; örneğin kollektif şirket ortağı olmak ya da tavassut işi yapmak gibi.
• Bent 4 bakımından, taahhüt işinin 94. maddenin birinci fıkrasında sayılan kişi ve kurumlara karşı yapılmış olması gerekir; bu kişiler dışında kalan müşterilere yapılan inşaat işi bu bentte girmez.
• Bent 10 bakımından, şehirlerarası yük ve yolcu taşımacılığı yapılması ya da treyler, çekici veya benzeri araçların sahibi veya işleticisi olunması gerekir; ancak sürücüsü dışında on dört ve daha az oturma yeri olan ve insan taşımaya mahsus motorlu kara taşıtlarıyla yolcu taşıyanlar bu bentten muaftır.
• Bent 12 bakımından, Cumhurbaşkanınca gerçek usulde vergilendirilmesi gerekli görülmüş bir iş grubu, sektör, il veya ilçe ya da yöre içinde bulunulması veya sabit bir işyerinde faaliyette bulunulması gerekir.

Basit usulün hududu: hangi sonuçları doğurur?

• Maddede sayılan bir kişi basit usuldan yararlanamaz ve kazancı gerçek usulde tespit edilir.
• Maddede sayılan bir bent kapsamına girmeyen mükellef, bu maddeye dayanılarak gerçek usule alınamaz; ancak başka bir hasılat ya da kazanç ölçütü veya başka bir hüküm uygulanabilir.
• Bent 4 ve 10'daki istisnalar nedeniyle belirli kişiler bu bentlerin dışında kalır ve basit usul kendilerine açık kalır.
• Bent 12 uyarınca gerçek usule alınmanın dayanağı, Cumhurbaşkanınca yapılan kararlaştırmadır; bu karar yoksa yöre veya sabit işyeri ölçütü tek başına gerçek usul için yeterli olmaz.
• Maddenin hükmü emredicidir; bu kişilere basit usul uygulanmasını sağlayan bir sözleşme, beyan veya idari işlem geçerli değildir.

Basit usulün hududu: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Bent 4'ü, 94. maddede sayılan kişi ve kurumlara yapılmayan inşaat işlerine de uygulamak; bu bent yalnızca belirtilen müşteriler bakımından geçerlidir.
• Bent 10'daki yolcu taşıma istisnasını gözden kaçırmak; sürücü dışında on dört ve daha az oturma yeri olan araçlarla yolcu taşıyanlar bu bentten muaftır.
• Bent 11'i hâlâ yürürlükte kabul ederek bu bente dayanmak; bent mülga olduğundan bu bente dayanılamaz.
• Bent 12'yi Cumhurbaşkanı kararı olmadan yalnızca yöre veya sabit işyeri ölçütüne dayanarak uygulamak.
• Bent 8'deki dayıbaşıları tavassut işi yapanlarla aynı kategoride değerlendirmek; dayıbaşılar bu bentten muaftır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Yoklama tespitinde bir mükellefin adına kayıtlı aracın 51. maddede sayılan araçlardan olup olmadığı, araç niteliğinin somut tespitle belirlenmesi gerektiği kabul edilmektedir. (4. Daire, 2016/10159 E., 2020/5280 K., 08.12.2020)
• Kollektif şirket ortağı bakımından, sayılan sıfatın mükellef adına gerçekten bulunduğu ve tespit edildiği hallerde bent 1 uygulanmaktadır. (3. Daire, 1995/2599 E., 1995/3114 K., 18.10.1995)
• Taahhüt zincirinde, derece derece taahhüt eden kişinin taahhüde başladığı tarihten itibaren gerçek usule alınacağı kabul edilmektedir. (3. Daire, 1995/3390 E., 1996/420 K., 08.02.1996)
• Bent 12 bakımından, Cumhurbaşkanına tanınan takdir yetkisinin kanundan alınan yetki olduğu ve bu takdirin uygulanmasının ilgili kararla sınırlandığı kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2021/136 E., 2022/34 K., 09.02.2022)
• Bent 11 mülga olduğundan, o bente dayanılarak yapılan işlemlerin hukuki dayanağı kalmamaktadır. (3. Daire, 1996/3188 E., 1997/3179 K., 01.10.1997)

Nasıl ispat edilir?

• Basit usuldan yararlanamayacağını ileri süren idare, mükellefin 51. maddede sayılan bir sıfat veya faaliyet içinde bulunduğunu ispatlamakla yükümlüdür.
• Sıfatın ispatında ticaret sicil kaydı, ortaklık sözleşmesi, yoklama fişi, araç ruhsatı ve sözleşmeler gibi belgeler kullanılır; yoklama tespiti de önemli bir delildir. (3. Daire, 1995/2599 E., 1995/3114 K., 18.10.1995; 4. Daire, 2016/10159 E., 2020/5280 K., 08.12.2020)
• Taahhüt zinciri bakımından, asıl işin 94. maddede sayılan kişi veya kurumlara yapıldığının ve alt yüklenicinin bu işe dahil olduğunun belgelerle ortaya konması gerekir. (3. Daire, 1995/3390 E., 1996/420 K., 08.02.1996)
• Mükellef, sayılan bir araçla yolcu taşımadığını ya da araçlarının muaf kapsamda olduğunu ileri sürdüğünde, bu savunmasını araç özelliklerini gösteren belgelerle ispat eder.
• Bent 12 bakımından, Cumhurbaşkanı kararının varlığı ve mükellefin o kararın kapsamına girdiği idarece ortaya konmalıdır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2021/136 E., 2022/34 K., 09.02.2022)

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.94: Bent 4 bakımından, taahhüdün kimlere karşı yapılması gerektiğini belirleyen maddedir; 94. maddede sayılan kişi ve kurumlara karşı yapılan inşaat ve onarma işi bu bent kapsamına girer.
• 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu m.50: Basit usulün genel kapsamını ve şartlarını düzenler; bu madde ise o usulden kimlerin çıkarıldığını belirler.