Vergi cezaları

Madde, vergi ziyaına sebebiyet verilen hallerde kesilecek vergi ziyaı cezasının oranını düzenler: birinci fıkrada 341. maddede yazılı hallerde ziyaa uğratılan verginin bir katı, ikinci fıkrada 359. maddedeki fiillerle sebebiyet verilmesi halinde üç kat (fiile iştirak edenler için bir kat), üçüncü fıkrada kanuni süresi geçtikten sonra verilen beyannamelere uygulanacak yüzde elli indirim, ek fıkrada ise mükellefiyet tesis ettirilmeden ve vergi dairesinin ıttılaı dışında faaliyette bulunulması hâlinde yüzde elli artırım. Madde, vergi ziyaı cezasının kime kesileceğini ayrıca düzenlemez; mükellef ve sorumlu sıfatı bakımından 213 sayılı Kanun'un mükellef ve sorumluya ilişkin hükümleri (m.8) ile vergi ziyaına yol açan fiilin tanımı 341. ve 359. maddelerde aranır. Vergi ziyaı kabahatinin usul ve yargı yolu, idari para cezasının tebliği ve itirazı (m.363 ve sonrası), vergi kaçakçılığı suçunun cezası (m.359 ve 359. maddenin son fıkrası) bu maddenin dışında kalır.

Vergi ziyaı cezası: hangi kavramlar bilinmeli?

Vergi ziyaı

Vergi alacağının eksik doğması, geç tahsil edilmesi veya hiç tahsil edilememesi sonucunu ifade eden zarar. Madde, cezanın ölçüsünü bu zarara bağlar; ziyaa uğratılan verginin tutarı esas alınır.

Vergi ziyaı cezası

Vergi ziyaına sebebiyet verilmesi hâlinde kesilen idari para cezasıdır. Ceza, uğratılan verginin katı olarak hesaplanır; suç nedeniyle hapis cezasının yerine geçmez, ayrıca uygulanabilir.

341. madde hâlleri

Vergi ziyaına yol açan ve 341. maddede sayılan eylemler. Bu eylemler gerçekleşmişse bir kat ceza doğar; 359. maddedeki fiillerden farklıdır.

359. madde fiilleri

Vergi kaçakçılığı suçunu oluşturan fiiller. Bu fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi hâlinde ceza üç kat olur; iştirakçiler için bir kattır.

Mükellefiyet tesisi

Vergi kanunlarına göre bir vergi dairesine kayıt olma yükümlülüğü. Ek fıkra, bu yükümlülüğe uymadan vergi dairesinin ıttılaı dışında faaliyet göstermeyi kapsar.

Kanuni süre

Beyannamenin verilmesi gereken son gün. Bu süre geçtikten sonra verilen beyannamelerde üçüncü fıkradaki indirim uygulanır; süre geçmeden verilen beyanname indirime tabi değildir.

Vergi ziyaı cezası: hangi şartlar aranır?

• 341. maddede yazılı hallerden birinin gerçekleşmiş olması ve bu nedenle vergi ziyaına sebebiyet verilmiş bulunması gerekir.
• Ceza, ziyaa uğratılan verginin tutarına bağlı olduğundan, ziyaın miktarı kesin olarak tespit edilmiş olmalıdır.
• Ceza, mükellef veya sorumlu hakkında kesilir; yani ziyaa yol açan kişinin 213 sayılı Kanun'a göre mükellef ya da sorumlu sıfatı taşıması gerekir.
• Vergi ziyaına 359. maddedeki fiillerle sebebiyet verilmişse oran üç kat olarak uygulanır; bu fiillere iştirak edenler için oran bir kattır.
• Beyannamenin kanuni süresi geçtikten sonra verilmesi hâlinde, vergi incelemesine başlanmadan ve takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verilmiş olması gerekir; bu koşullarda ceza yüzde elli oranında uygulanır.
• Mükellefiyet tesisi zorunluluğu bulunan bir kişinin bu zorunluluğa uymadan vergi dairesinin ıttılaı dışında ticari, zirai veya mesleki faaliyette bulunmuş olması hâlinde, ceza yüzde elli artırılır.
• Aynı vergi türü ve dönemine ilişkin daha sonra yapılacak tarhiyatlar için de aynı artırım uygulanır.

Vergi ziyaı cezası: hangi sonuçları doğurur?

• 341. maddedeki hâllerde ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir.
• 359. maddedeki fiillerle ziyaa sebebiyet verilmesi hâlinde ceza üç katı olarak kesilir.
• 359. maddedeki fiillere iştirak eden ve verginin mükellefi veya sorumlusu olmayan kişilere bir kat ceza kesilir.
• Vergi incelemesine başlanmasından veya takdir komisyonuna sevkten sonra verilen beyannameler dışında, kanuni süresi geçtikten sonra verilen beyannameler için ceza yüzde elli oranında uygulanır.
• Mükellefiyet tesis ettirilmeden vergi dairesinin ıttılaı dışında faaliyette bulunulması hâlinde, birinci, ikinci ve üçüncü fıkralara göre kesilecek ceza yüzde elli artırılarak uygulanır.
• Aynı vergi türü ve dönemine ilişkin daha sonra yapılacak tarhiyatlarda kesilecek cezalara da aynı yüzde elli artırım uygulanır.
• Ceza, ziyaa uğratılan verginin tutarına bağlı olduğu için ziyaın bulunmadığı hâllerde ceza kesilmez.

Vergi ziyaı cezası: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Vergi ziyaı cezasını, ziyaa uğratılan verginin bir katı yerine tarh edilen tüm verginin bir katı olarak hesaplamak; ceza yalnızca ziyaa uğratılan kısım üzerinden hesaplanır.
• Iştirakçi olan ancak verginin mükellefi veya sorumlusu olmayan kişiye üç kat ceza kesmek; bu kişiler için oran bir kattır.
• Kanuni süre geçtikten sonra verilen beyannameye her durumda yüzde elli indirim uygulamak; incelemeye başlandıktan veya takdir komisyonuna sevk edildikten sonra verilen beyannamede indirim yoktur.
• Mükellefiyet tesis edilmemiş olmasına rağmen faaliyette bulunulan dönemde artırımı uygulamamak ya da artırımı ziyaın olmadığı dönemlere de uygulamak.
• Ek fıkradaki artırımı yalnızca ilk tarhiyata bağlamak; aynı vergi türü ve dönemine ilişkin sonraki tarhiyatlara da artırım uygulanır.
• Vergi kaçakçılığı suçunun oluştuğu hâlde 359. maddenin son fıkrasını göz ardı ederek bu maddedeki cezayı ayrıca kesmek; hangi durumda ayrıca kesilebileceğini ayırt etmek gerekir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Vergi ziyaı cezası, tarhiyatın dayanağı olan ziyaa uğratılan verginin bir katı olarak hesaplanır; tarh edilen vergi tutarı üzerinden cezanın kesilmesi kabul edilmektedir. (Adana Bölge Adliye Mahkemesi 9. Hukuk Dairesi, 2022/2681 E., 2026/616 K., 24.03.2026; İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 14. Hukuk Dairesi, 2022/1220 E., 2026/32 K., 15.01.2026)
• 341. ve 344. maddeler birlikte uygulanarak resen tarhiyatlarda bir kat ceza kesilmesi kabul edilmektedir. (Adana Bölge Adliye Mahkemesi 9. Hukuk Dairesi, 2022/2681 E., 2026/616 K., 24.03.2026; İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 14. Hukuk Dairesi, 2022/1220 E., 2026/32 K., 15.01.2026)
• Vergi kaçakçılığı fiilleriyle ziyaa sebebiyet verildiğinde, 344. maddenin ikinci fıkrasına göre cezanın üç katı uygulanmakta; bu hâl, ilgili beyannamelerin ve belgelerin kullanılmasına bağlanmaktadır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2022/87 E., 2023/88 K., 25.01.2023; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2022/86 E., 2023/87 K., 25.01.2023; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2022/88 E., 2023/89 K., 25.01.2023)
• Uygulamada, 359. maddenin son fıkrası karşısında kaçakçılık suçunu işleyenlere bu maddedeki ceza ayrıca uygulanmaz, ancak iştirakçiler yönünden durum ayrı değerlendirilmektedir. (4. Daire, 2020/2048 E., 2023/816 K., 20.02.2023)

Nasıl ispat edilir?

• Vergi ziyaı cezasının kesilebilmesi için ziyaın varlığı idare tarafından ispat edilir; ispat yükü tarhiyatı yapan vergi dairesindedir.
• Ziyaın miktarı, tarh edilen vergi ile ödenmesi gereken vergi arasındaki farkla belirlenir; bu hesap vergi inceleme raporu ve tarh belgesiyle ispatlanır.
• 341. madde hâllerinin veya 359. madde fiillerinin gerçekleştiği, incelemeye dayanan raporla ispatlanır; karşı taraf bu fiilin gerçekleşmediğini ya da kendisinin sorumlu olmadığını ileri sürerek ispat yükü altına girer.
• Beyannamenin kanuni süre geçtikten sonra verildiği, beyanname üzerindeki tarih ve incelemeye başlanma tarihi belgelerle ispatlanır; indirimden yararlanmak isteyen mükellef bu tarihleri ortaya koymalıdır.
• Mükellefiyet tesisi yapılmadığı iddiası, vergi dairesinin kayıtları ve ilgili faaliyet belgeleriyle ispatlanır; ıttılaın bulunmadığını ispat yükü idaredetir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.341: Bir kat vergi ziyaı cezasını gerektiren halleri sayar; birinci fıkranın kapsamını belirler.
• 213 sayılı Kanun m.359: Vergi kaçakçılığı fiillerini tanımlar; ikinci fıkradaki üç kat ceza bu fiillere bağlanır ve iştirakçilere bir kat uygulanır.
• 213 sayılı Kanun m.8: Mükellef ve sorumlu sıfatını düzenler; cezanın kime kesileceği bu sıfata göre belirlenir.
• 213 sayılı Kanun m.359: Son fıkrasına göre kaçakçılık suçunu işleyenler hakkında bu maddedeki vergi ziyaı cezası ayrıca uygulanmaz; bu engel ceza hesabını doğrudan etkiler.

Bu madde, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun yürürlükten kaldırılmış 347. maddesi ile ona eklenmiş mükerrer 347. maddesini içerir. Madde, kaçakçılık fiiline yardım eden kişi ve kuruluşlara kesilecek kaçakçılığa yardım cezasını düzenlemekteydi. Maddenin uygulanabildiği dönem, 22/7/1998 tarihli 4369 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılmasından önceki dönemdir. Madde, bugün için yeni bir yükümlülük ya da ceza doğurmaz; eski olaylar bakımından ceza hukuku ve vergi hukuku genel ilkeleri ile değerlendirilir. Madde metninde süre bulunmamaktadır. Kaçakçılık suçunun ve vergi ziyaı cezasının düzenlendiği hükümler (m.344, m.359), kaçakçılık cezalarının usulü ve kaçakçılığa yardım cezasının yerine geçen veya onunla birlikte uygulanan diğer düzenlemeler bu maddenin kapsamında değildir; bunlar ilgili diğer maddelerde düzenlenmiştir.

Yardım: hangi kavramlar bilinmeli?

Kaçakçılığa yardım

Vergi kaçakçılığı fiilinin işlenmesine, bir başkasının bu fiili gerçekleştirmesine yardım edilmesi halidir. Yardım eden kişinin kendisi asıl fail olmaz; kaçakçılık fiilinin gerçekleşmesine katkı sağlaması yeterlidir.

Kaçakçılığa yardım cezası

Kaçakçılığa yardım eden kişi veya kuruluşa, yardım edilen kaçakçılık fiilinin kanuni cezası kadar değil, kanunda belirlenen oranda kesilen idari para cezasıdır. Cezanın tutarı, yardım edilen kaçakçılık fiiline bağlı olarak belirlenen oran üzerinden hesaplanır.

Yardım: hangi şartlar aranır?

• Bir kişinin veya kuruluşun, vergi kaçakçılığı fiilinin işlenmesine yardım etmiş olması gerekir.
• Yardım edilen fiilin vergi kaçakçılığı niteliğinde olması ve vergi ziyaına yol açması gerekir.
• Yardımın, fiilin gerçekleşmesine nedensel katkı niteliğinde olması gerekir.
• Yardım eden kişinin ayrıca asıl fail olarak kaçakçılık suçunu işlemiş olmaması gerekir; aksi halde fail hakkında ayrı yaptırım uygulanır.
• Kaçakçılığa yardım cezasının kesilebilmesi için yardımın kanunda belirlenen şekilde tespit edilmiş olması gerekir.

Yardım: hangi sonuçları doğurur?

• Kaçakçılık fiiline yardım eden kişi veya kuruluş hakkında, kanunda öngörülen oranda kaçakçılığa yardım cezası kesilir.
• Yardımın bulunmadığının tespit edilmesi halinde bu cezanın kesilmesi mümkün değildir.
• Yardım eden kişinin asıl kaçakçılık fiilinde fail olarak sorumlu tutulması ayrı bir değerlendirme gerektirir ve yardım cezasının kesilmesine engel değildir.
• Madde 22/7/1998 tarihinde yürürlükten kaldırıldığından, bu tarihten sonra işlenen fiiller bakımından bu maddeye dayanılarak ceza kesilemez.
• Madde yalnızca eski dönemde işlenen fiiller bakımından, o dönemde yürürlükte bulunduğu ölçüde uygulanabilir.

Yardım: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Yardım fiilini sadece kaçakçılık fiilinin varlığından çıkarıp, yardımın somut katkısını araştırmamak.
• Kaçakçılığa yardım cezası ile asıl kaçakçılık cezasını aynı şey saymak.
• Madde yürürlükten kaldırıldıktan sonra işlenen fiiller için bu maddeye dayanarak ceza kesmek.
• Kaçakçılık fiilinin hem kabahat hem suç olduğu hallerde iki yaptırımı birlikte uygulamak; suçtan dolayı yaptırım esas alınmalıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Yardım fiilinin somut olarak kaçakçılık fiiline katkı sağladığının ortaya konulması gerektiği kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2003/369 E., 2004/50 K., 07.05.2004; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2002/422 E., 2003/11 K., 31.01.2003)
• Yardım eden kurumun, şirketler grubu işlemlerinde gider kaydı yazılmasına aracılık etmesi halinde kaçakçılığa yardım cezasının kesilebileceği kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2003/369 E., 2004/50 K., 07.05.2004; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2002/422 E., 2003/11 K., 31.01.2003)
• Kaçakçılığa yardım cezasının oranının, yardım edilen fiilin ve kesilen cezanın tutarına bağlı olarak belirlendiği kabul edilmektedir. (4. Daire, 2004/89 E., 2004/1576 K., 29.06.2004)
• Kaçakçılık fiilinin hem kabahat hem suç olarak düzenlendiği hallerde, suçtan dolayı yaptırım uygulanmasının esas alındığı kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1995/417 E., 1997/152 K., 06.03.1997)

Nasıl ispat edilir?

• Kaçakçılığa yardım cezasını kesen idare, yardımın varlığını ve kapsamını ispat yükü altındadır.
• Yardıma ilişkin delil olarak şirket kayıtları, bilirkişi raporu ve işlem belgeleri kullanılır; yazılı kayıtlar bu bakımdan öncelik taşır.
• Kaçakçılık fiilinin varlığı ile yardımın bu fiile bağlandığı ilişki birlikte ispatlanmalıdır.
• Yardım eden kişi, yardımın fiile nedensel katkı sağlamadığını ya da yardım iddiasının somut delile dayanmadığını ileri sürerek savunma yapabilir; bu savunmayı kendisi ispatlamalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.344: Vergi ziyaı cezasını düzenler; kaçakçılık fiilinin neticesinde vergi ziyaı doğduğunda bu ceza yanında uygulanabilir.
• 213 sayılı Kanun m.359: Vergi kaçakçılığı suçunu ve kaçakçılık suçlarına ilişkin cezaları düzenler; kaçakçılığa yardım eden kişinin hangi fiille bağlantılı olduğunu belirleyen hükümdür.

Bu madde, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun taksirle vergi ziyaına neden olunmasında kusura göre ceza verilmesine ilişkin "kusurda ceza" hükmünü düzenlemek üzere yazılmıştır; ancak metinde yalnızca başlık ve mülga işareti bulunmaktadır, fıkra hükmü yer almamaktadır. Madde 4369 sayılı Kanun'un 82. maddesiyle 22/7/1998 tarihinde yürürlükten kaldırılmış olup bugün uygulanabilir bir ceza normu içermez. Maddenin uygulanmadığı dönemde doğan olaylarda, eski haline ilişkin kararlar yalnızca tarihsel uygulamayı gösterir. Madde, bugünkü kusur esaslı ceza sisteminin dayanağı değildir; vergi ziyaı cezasının bugünkü karşılığı ve kusura göre ceza ilkesi için yürürlükteki düzenlemelere bakılmalıdır. Madde, vergi kaçakçılığı suçunu, usulsüzlük cezalarını ve tarh-tahakkuk esaslarını düzenlemez; bunlar ilgili diğer maddelerde yer alır.

Ağır kusurda ceza: hangi sonuçları doğurur?

• Madde 4369 sayılı Kanun'un 82. maddesiyle yürürlükten kaldırıldığından, 22/7/1998 tarihinden sonra bu madde uyarınca ceza kesilemez.
• Kaldırılmadan önce işlenmiş olaylarda, işlem tarihinde yürürlükte olan hüküm uygulanır; madde metni bu hükmün içeriğini göstermemektedir.

Ağır kusurda ceza: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maddeyi yürürlükte bir ceza normu gibi uygulamak; madde 1998'de mülga edilmiştir.
• Kararlardaki eski uygulamayı bugünkü olaylara taşımak; kararlar değişiklik öncesi metni yorumlamaktadır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mahkemeler, olay tarihinde yürürlükte olan haliyle bu maddeyi taksirle vergi ziyaı durumlarında kusur esaslı ceza için uygulamıştır. (9. Daire, 2001/20 E., 2001/2073 K., 16.05.2001; 9. Daire, 1995/884 E., 1996/77 K., 16.01.1996; 3. Daire, 1991/2882 E., 1993/726 K., 11.02.1992)
• Kararlarda madde, 348. madde ile birlikte kusur cezası kesilmesi gerekçesi olarak gösterilmiştir; ancak bu uygulama 22/7/1998 tarihinden önceki olaylara özgüdür. (7. Daire, 1998/3463 E., 1999/2433 K., 08.06.1999; 7. Daire, 1998/946 E., 1998/4375 K., 08.12.1998; 7. Daire, 1997/3665 E., 1998/4000 K., 18.11.1998)

Nasıl ispat edilir?

• Bu maddenin uygulanabilmesi için olayın 22/7/1998 tarihinden önce işlenmiş olması gerekir; ispat yükü, cezayı kesen idarede olup olayın tarihini ortaya koymakla yükümlüdür.
• Kusurun varlığı ve derecesi, idarenin dosyasındaki tespit ve kayıtlarla ortaya konur; cezalandırılan kişi, dikkat ve özen yükümlülüğüne uyduğunu ileri sürerek savunma yapabilir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 4369 sayılı Kanun m.82: Bu maddeyi yürürlükten kaldıran değişiklik hükmüdür; maddenin bugün uygulanmadığını belirler.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 351. maddesi, usulsüzlüğün genel tanımını yapmaktadır; vergi kanunlarının şekle ve usule ilişkin hükümlerine uyulmamasının usulsüzlük sayılacağını belirler. Madde, usulsüzlüğün unsurlarını ve yaptırımını ayrıntılı biçimde düzenlemez; usulsüzlük cezasının miktarı, kesilme koşulları ve uygulanacak ceza bakımından ayrı hükümlere bakmak gerekir. Maddenin muhatabı, vergi kanunlarındaki şekil ve usul yükümlülüklerine tabi olan mükelleflerdir. Maddede düzenlenmeyen konular şunlardır: usulsüzlük cezasının miktarı ve hesaplanması (m.350 ve ilgili hükümler), usulsüzlük cezasının kesilmesi ve terkini, vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük cezası arasındaki ayrım ve dava ve itiraz yolları ile süreleri.

Usulsüzlüğün tarifi: hangi kavramlar bilinmeli?

Usulsüzlük

Vergi kanunlarının şekle ve usule ilişkin hükümlerine riayet edilmemesi halidir. Maddede tanımlanan fiil, vergi alacağının doğmasına ilişkin olmayan, yükümlülüğün yerine getirilme biçimine ve usulüne aykırılığı kapsar.

Şekle ve usule ilişkin hükümler

Vergi kanunlarında yer alan, defter tutma, belge düzenleme, bildirim ve benzeri yükümlülükleri biçim ve usul bakımından düzenleyen kurallardır. Maddenin kapsamını belirleyen ölçüt, hükmün konusunun vergi matrahı ya da vergi miktarı değil, yükümlülüğün biçimi ve usulü olmasıdır.

Usulsüzlüğün tarifi: hangi şartlar aranır?

• Vergi kanunlarında şekle ya da usule ilişkin bir hükmün bulunması gerekir.
• Mükellef, vergi sorumlusu ya da ilgili kişi bu hükme riayet etmemiş olmalıdır.
• Uygulamada aykırılığın, işlemin sonucunu etkileyen aslî usul kuralına mı yoksa sonucu etkilemeyen tali usul kuralına mı ilişkin olduğu ayrıca değerlendirilmelidir.

Usulsüzlüğün tarifi: hangi sonuçları doğurur?

• Vergi kanunlarındaki şekil ve usul hükümlerine riayet edilmemesi halinde usulsüzlük oluşur.
• Usulsüzlüğün oluşması, bu aykırılığa bağlanan usulsüzlük cezasının uygulanmasının hukuki temelini oluşturur. (2009/5 E., 2011/31 K., 03.02.2011)
• Maddenin kendisi bir ceza miktarı belirlemediğinden, ceza miktarı ve kesilme koşulları ayrı hükümlerle belirlenir. (9. Daire, 1998/2194 E., 1999/4096 K., 11.11.1999)

Usulsüzlüğün tarifi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maddedeki genel tanımı, her şekil ya da usul eksikliğinin otomatik olarak cezayı gerektirdiği biçiminde okumak; aslî ve tali usul kuralı ayrımını gözden kaçırmak.
• Usulsüzlük cezasına ilişkin miktar ve kesilme koşullarını 351. maddeden çıkarmaya çalışmak; bu hükümler ayrı maddelerde yer alır.
• Aslî usul kuralına aykırılık ile tali usul kuralına aykırılığı aynı sonuca bağlamak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Danıştay, usulsüzlük olarak nitelendirilen aykırılıklarda aslî ve tali usul kuralı ayrımını yaparak yalnızca sonucu etkileyen veya kişilerin haklarını koruyan usul kurallarına aykırılığı usulsüzlük sayma eğilimindedir. (3. Daire, 1989/1488 E., 1989/2863 K., 19.12.1989)
• Usulsüzlük cezasının kesilebilmesi için maddede tanımlanan aykırılığın somut olarak tespit edilmesi gerektiği kabul edilmektedir. (9. Daire, 2000/705 E., 2001/4931 K., 21.12.2001)

Nasıl ispat edilir?

• Usulsüzlük cezasını kesen idare, vergi kanunundaki şekil ya da usul hükmünün var olduğunu ve mükellefin buna aykırı davrandığını ispatlamakla yükümlüdür.
• Ödeme kaydedici cihaz, defter, belge gibi yazılı kayıtların incelenmesi, aykırılığın tespitinde temel delildir.
• Mükellef, aykırılığın bulunmadığını ya da yükümlülüğü yerine getirdiğini belgeleriyle ispatlamalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.352: Usulsüzlük tanımını bu maddede yapılan genel tanıma bağlayan ve usulsüzlük cezasının uygulanmasına ilişkin hükümleri içerir.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.350: Usulsüzlük cezasının kesilmesine ilişkin hükmü içeren maddedir; 351. maddedeki tanımın yaptırımını düzenler.

Bu madde, Vergi Usul Kanunu'na göre işlenen usulsüzlüklerin derecelerini ve cezalandırılma esaslarını düzenler. Maddenin ilk fıkrası, usulsüzlüklerin birinci ve ikinci derece gibi derecelere ayrılacağını ve cezaların bağlı 1 sayılı cetvele göre belirleneceğini öngörür; re'sen takdir gerektiren usulsüzlüklerde cezanın iki katına çıkarılmasını hükme bağlar. Birinci derece usulsüzlükleri sayar: beyannamenin süresinde verilmemesi, zorunlu defterin tutulmaması, defter kayıtlarının doğru bir vergi incelemesine imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması ve çiftçilerin muhtar ve ihtiyar heyetlerince yapılan davete icabet etmemesi. Madde, usulsüzlüklerin kime uygulandığını ayrıca sınırlamaz; vergi mükellefleri ve vergi sorumluları bakımından uygulanır. Madde, ikinci derece usulsüzlüklerin ayrıntılarını ve vergi kaçakçılığı, vergi ziyaı gibi suç ve kabahatleri düzenlemez (ikinci derece usulsüzlükler bakımından ilgili bölüm ve bağlı cetvel; vergi kaçakçılığı m.359; vergi ziyaı cezası m.344). Ayrıca usulsüzlük cezasına karşı yargı yolu ve zamanaşımı gibi usul kurallarını da düzenlemez.

Usulsüzlük dereceleri ve cezaları: hangi kavramlar bilinmeli?

Usulsüzlük

Vergi Usul Kanunu'nun ödev ve yükümlülüklerine aykırı davranışlardır. Vergi kaybına yol açmış olması gerekmez; yükümlülüğün yerine getirilmemesi ya da biçimsel kurala aykırılık yeterlidir.

Birinci derece usulsüzlük

Maddenin birinci fıkrasının I. bendinde sayılan fiillerdir. Bu fiiller bağlı 1 sayılı cetvelde gösterilen cezaya tabidir.

Re'sen takdir

Vergi idaresinin matrahı mükellefin bildirimine dayanmadan kendiliğinden belirlemesidir. Usulsüzlük fiili re'sen takdiri gerektirirse ceza iki kat uygulanır.

Bağlı 1 sayılı cetvel

Usulsüzlük cezalarının miktarlarını gösteren ve kanuna bağlı cetveldir. Cezanın miktarı bu cetvelden belirlenir, madde metninde yer almaz.

Usulsüzlük dereceleri ve cezaları: hangi şartlar aranır?

• Fiilin birinci derece usulsüzlük sayılan bentlerden birine uyması gerekir; bu madde yalnız I. bentte sayılan fiilleri kapsar.
• Beyanname veriliyorsa süresinde verilmemiş olmalıdır; defter tutma yükümlülüğü varsa defterin tutulmamış olması gerekir.
• Defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikalar, doğru bir vergi incelemesi yapılmasına imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olmalıdır.
• Çiftçi için muhtar ve ihtiyar heyetinin, 245 inci madde uyarınca yaptığı davete müddetinde icabet edilmemiş olmalıdır.
• Usulsüzlük fiili re'sen takdiri gerektiriyorsa bağlı cetvelde yazılı ceza iki kat olarak uygulanmalıdır; bu koşul yoksa cezanın tek olarak kesilmesi gerekir.

Usulsüzlük dereceleri ve cezaları: hangi sonuçları doğurur?

• Birinci derece usulsüzlük sayılan fiil gerçekleşirse bağlı 1 sayılı cetvelde yazılı ceza kesilir.
• Usulsüzlük fiili re'sen takdiri gerektirirse bağlı cetvelde yazılı ceza iki kat olarak kesilir.
• Beyannamenin süresinde verilmesi ve defter kayıtlarının incelemeye elverişli olması halinde bu bentler uygulanmaz ve usulsüzlük cezası doğmaz.
• Çiftçi davete müddetinde icabet ederse I/5 bendi uygulanmaz.
• Madde, cezanın miktarını kendisi göstermez; miktar bağlı 1 sayılı cetvelden belirlenir.

Usulsüzlük dereceleri ve cezaları: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Usulsüzlük cezasının hangi bentten kesildiğini belirtmemek; I/1, I/2, I/3 ve I/5 bentleri birbirinden ayrı fiillerdir.
• Re'sen takdir gerektiren hal bulunmadığı halde cezayı iki katına çıkarmak.
• Re'sen takdir gerektiren halde cezayı tek kat uygulamak.
• Diğer mükelleflerin davet yükümlülüğü ihlalini I/5 bendi kapsamında cezalandırmak.
• Usulsüzlük cezasını vergi ziyaı cezası ile karıştırmak; her biri farklı fiile bağlıdır ve farklı kanun maddesinde düzenlenmiştir.
• Ceza miktarını madde metninden hesaplamaya çalışmak; miktar bağlı 1 sayılı cetvelden belirlenir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Usulsüzlük cezasının, madde metnindeki I. bentlerden hangisine dayandığının karar gerekçesinde açıkça belirtilmesi gerektiği kabul edilmektedir. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 45. Hukuk Dairesi, 2020/589 E., 2022/379 K., 30.03.2022; Adana Bölge Adliye Mahkemesi 9. Hukuk Dairesi, 2022/2681 E., 2026/616 K., 24.03.2026; İzmir Bölge Adliye Mahkemesi 17. Hukuk Dairesi, 2021/1116 E., 2024/1666 K., 03.10.2024)
• Vergi inceleme raporunda usulsüzlüğün hangi bentten ve hangi fıkra kapsamında değerlendirildiğinin açıkça gösterilmesi istenmektedir. (Adana Bölge Adliye Mahkemesi 9. Hukuk Dairesi, 2022/2681 E., 2026/616 K., 24.03.2026; 9. Daire, 2023/4659 E., 2024/4325 K., 25.09.2024)
• Defter kayıtlarının incelemeye imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olduğu tespiti yapılırken, bu tespitin somut bulgularla gösterilmesi gerektiği kabul edilmektedir. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 45. Hukuk Dairesi, 2020/589 E., 2022/379 K., 30.03.2022)
• Fatura örneklerinin numarasız olması gibi biçimsel eksiklikler, I/3 bendi kapsamında usulsüzlük sayılmaktadır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1996/107 E., 1997/385 K., 10.10.1997)
• Sahte fatura ile belgelendirilen indirimlerin reddi ile usulsüzlük cezasının birlikte uygulanabildiği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2023/11178 E., 2025/698 K., 18.02.2025)

Nasıl ispat edilir?

• Usulsüzlük cezasını kesen vergi idaresi, fiilin I. bentlerden birine uyduğunu ispatla yükümlüdür.
• Beyannamenin süresinde verilmediğini idare, beyanname kayıtları ve tebliğ belgeleriyle ispatlar.
• Defter kayıtlarının yetersizliği, vergi inceleme raporu ve incelemeye ilişkin tespit tutanaklarıyla ortaya konur.
• Mükellef, süresinde beyanname verdiğini veya defterini tuttuğunu makbuz, kayıt ve belgeyle karşı ispat eder.
• Çiftçinin davete icabet ettiğini, davet tebliğ belgesi ve muhtar kayıtlarıyla kanıtlaması gerekir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.245: Çiftçilerin muhtar ve ihtiyar heyetince yapılan davete icabet yükümlülüğünün kaynağıdır; I/5 bendi bu davete müddetinde icabet edilmemesini usulsüzlük sayar.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.359: Vergi kaçakçılığı suçunu düzenler; usulsüzlük cezası ile suç arasındaki ayrım bakımından komşu hükümdür.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.344: Vergi ziyaı cezasını düzenler; usulsüzlük cezasından farklı bir yaptırımdır; aynı fiil hem vergi ziyaına hem usulsüzlüğe yol açarsa m.336 uyarınca yalnız miktarca en ağır olanı kesilir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesi, fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihaz fişi, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk ve taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi gibi belgelerin verilmemesi, alınmaması, gerçek dışı düzenlenmesi veya kâğıt olarak düzenlenmesi hâllerinde kesilecek özel usulsüzlük cezalarını düzenler. Ayrıca günlük kasa ve hasılat defterleri gibi defter yükümlülüklerinin ihlalini, muhasebe standartlarına ve bilgisayar programlarına aykırılığı, bildirim yükümlülüklerinin ihlalini, araç sahibine ve tasdik raporu ibrazına ilişkin cezaları düzenler. Madde, belgeyi düzenleyen ve alan herkese, fiilin işlendiği yıl ve tespit sayısına göre uygulanır. Maddenin düzenlemediği konular şunlardır: vergi ziyaına bağlı vergi cezaları (m.344 ve devamı), usulsüzlüğün kanuni sorumlulukta ve vergi ziyaında doğurduğu sonuçlar (m.355 ve mükerrer m.355 ile ilgili hükümler), usulsüzlük cezasına karşı uzlaşma ve idari yargı başvurusu (m.367 ve m.376 gibi usul hükümleri) ve maddede sayılmayan başka usulsüzlüklerin cezası.

Hükümlerine uyulmaması: hangi kavramlar bilinmeli?

Özel usulsüzlük cezası

Vergi kanunlarındaki belge, defter ve bildirim yükümlülüklerinin yerine getirilmemesi hâlinde, vergi ziyaı doğup doğmadığına bakılmaksızın kanunda sabit tutarla ya da oranla kesilen idari para cezasıdır. Bu madde kapsamındaki ceza, vergi ziyaına bağlı vergi cezasından ayrıdır ve 3. fıkranın son cümlesi uyarınca ikisi birlikte kesilir.

Tespit

Usulsüzlüğün vergi incelemesi veya başka bir yoklama sonucu idare tarafından saptanmasıdır. Ceza, fiilin değil tespitin sayısına göre artar; bir takvim yılı içindeki ilk tespit ile sonraki tespitler ayrı tutarlara bağlanmıştır.

Takvim yılı

Ceza tavanlarının ve ilk tespit tutarının uygulanmasında esas alınan ölçü birimidir. Sınırlar her takvim yılı için ayrı ayrı işler.

Elektronik belge

Maliye Bakanlığınca elektronik ortamda düzenlenmesi zorunlu tutulan belgedir. Bu belgelerin kâğıt olarak düzenlenmesi, zorunlu haller dışında 1. ve 2. fıkra kapsamında usulsüzlük sayılır.

Beş iş günü bildirim süresi

Belgenin düzenlenmesi gereken tarihi izleyen beş iş günü içinde, belgeyi almakla yükümlü kişinin ya da işlemin muhatabının idareye bildirimde bulunmasıdır. Bu süre içinde yapılan bildirim, bildirim yapanın cezasını ortadan kaldırır veya cezayı artırır.

Hükümlerine uyulmaması: hangi şartlar aranır?

• Fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu veya serbest meslek makbuzunun verilmemesi, alınmaması, gerçek meblağdan farklı düzenlenmesi ya da 227, 231 ve 234. maddeler uyarınca hiç düzenlenmemiş sayılması hâlinde 1. fıkra uygulanır; belgeyi düzenleme veya alma yükümlüsü olan kişi bu fiilleri işlemiş olmalıdır.
• Perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihaz fişi, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk ve taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile Maliye Bakanlığınca düzenleme zorunluluğu getirilen belgelerin düzenlenmemesi, kullanılmaması, bulundurulmaması, farklı meblağ taşıması, gerçeğe aykırı düzenlenmesi ya da kâğıt olarak düzenlenmesi hâllerinden biri tespit edilmiş olmalıdır (2. fıkra).
• 232. maddenin birinci fıkrasının 1 ila 5 numaralı bentlerinde sayılanlar dışında kalan kişilerin, fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihaz fişi ve giriş ve yolcu taşıma biletlerini almamış olması gerekir (3. fıkra).
• Günlük kasa defteri, günlük perakende satış ve hasılat defteri ile günü gününe kayıt zorunlu defterlerin işyerinde bulundurulmaması, kayıtların günü gününe yapılmaması veya yetkililere ibraz edilmemesi ya da levha bulundurma veya asma zorunluluğuna uyulmaması gerekir (4. fıkra).
• Belge basımı bildirimini süresinde yapmayan ya da eksik veya hatalı bildiren matbaa işletmecisi, 8. fıkra kapsamında cezalandırılır; yasal sürenin sonundan itibaren 30 gün içinde bildirim yapılır ya da eksik bildirim tamamlanır ya da düzeltilirse ceza yarı oranda uygulanır.
• Vergi kimlik numarası kullanma zorunluluğu bulunan kurum ve kuruluşların bildirimlerini belirlenen standart, araç ve zamanda yapmaması, 9. fıkra kapsamında ceza doğurur.
• Maliye Bakanlığınca belirlenmiş muhasebe standartlarına, tek düzen hesap plana, mali tablolara ve bilgisayar programı kurallarına uyulmaması, 6. fıkra uyarınca cezaya bağlanır.
• Tasdik kapsamına alınan konularda yeminli mali müşavir tasdik raporunun süresinde ibraz edilmemesi, 11. fıkra uyarınca tasdik şartına bağlı tutarın yüzde beşi oranında ceza doğurur.
• Usulsüzlüğün vergi ziyaına da yol açması hâlinde, vergi ziyaının gerektirdiği vergi cezaları ayrıca kesilir; bu cezalar hakkında 336. madde uygulanmaz (maddenin son fıkrası).

Hükümlerine uyulmaması: hangi sonuçları doğurur?

• 1. fıkraya göre fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmemesinde ya da alınmamasında yüzde on oranında ceza doğar; ilk tespitte 10.000 TL (güncel 17.000 TL) ve sonraki tespitlerde 2 sayılı cetvel tutarları esas alınır.
• 2. fıkraya göre perakende satış fişi ve diğer belgelerde her tespit için sabit tutarda ceza kesilir ve bu ceza bir takvim yılı içinde belge nevi başına tavana bağlıdır.
• 3. fıkraya göre 232. maddenin birinci fıkrasının 1-5. bentlerinde sayılanlar dışındaki kişiler belge almadığında, her belge için 5.000 TL (güncel 8.700 TL) ceza kesilir ve bir takvim yılı toplamı 50.000 TL (güncel 87.000 TL) ile sınırlıdır.
• Beş iş günü içinde alıcı tarafından bildirimde bulunulursa, 1. ve 3. fıkralarda alıcı adına ceza kesilmez; 2. fıkrada ise düzenleyen adına 3 kat ceza uygulanır.
• Usulsüzlük sonucunda vergi ziyaı doğmuşsa, vergi ziyaının gerektirdiği vergi cezaları ayrıca kesilir ve bu cezalar hakkında 336. madde uygulanmaz.
• Matbaa işletmecisinin bildirim yükümlülüğünü 30 gün içinde yerine getirmesi halinde ceza yarıya indirilir; süre geçtikten sonra tam ceza uygulanır.
• Usulsüzlük cezası belge yükümlüsü dışındaki kişilere uygulanmaz; belge düzenleme yükümlülüğü bulunmayanlar 1. fıkra kapsamında değerlendirilmez.

Hükümlerine uyulmaması: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Perakende satış fişi ile fatura arasında yüzde on oranı ile sabit tutar ayrımını karıştırarak, 2. fıkra belgelerine 1. fıkranın yüzde onluk oranını uygulamak.
• Güncel tutarlar yerine kanun metnindeki taban tutarları (10.000 TL, 5.000 TL, 65.000 TL, 1.400 TL gibi) esas alarak ceza hesaplamak.
• Bildirimin beş iş günü süresini, belgenin düzenlenmesi gereken tarih yerine tespit tarihinden saymak.
• Beş iş günü içinde yapılan bildirim sonucunda alıcı adına ceza kesilmeyeceğini, düzenleyen adına ise ceza kesileceğini (3 kat ya da 6 kat) gözden kaçırmak.
• Bir tespitte aynı nevi birden fazla belgenin düzenlenmediğinin tespitini her belge için ayrı tespit saymak; kanun bunu tek tespit olarak değerlendirir.
• Üst sınırları (10 milyon TL, 1 milyon TL, 50.000 TL) her tespit yerine ya da her belge yerine yanlış uygulamak.
• Vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük cezasının birbirinin yerine geçtiğini düşünmek; son fıkra uyarınca ikisi birlikte kesilir.
• Bildirim süresinin dolmasından sonra yapılan bildirime cezasızlık ya da yarı ceza uygulamak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Vergi incelemesinde re'sen tarh edilen kurumlar vergisi ve katma değer vergisi için kesilen vergi ziyaı cezalarıyla birlikte, aynı yıl için 353/1 ve 353/6 uyarınca usulsüzlük cezalarının ayrıca kesildiği görülmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/1602 E., 2025/741 K., 08.10.2025; 9. Daire, 2023/3495 E., 2025/3525 K., 16.09.2025; 9. Daire, 2023/7836 E., 2025/3535 K., 16.09.2025)
• Kayıt dışı kalan ya da sahte belgelere dayanan gider kalemlerinde, 353/1 uyarınca usulsüzlük cezası ile tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen vergi ziyaı cezasının birlikte uygulandığı kabul edilmektedir. (9. Daire, 2023/7836 E., 2025/3535 K., 16.09.2025; 9. Daire, 2023/679 E., 2025/2070 K., 15.05.2025)
• Kurumlar vergisi matrahına dahil edilmeyen kalemler için, 353/1 ve 353/6 hükümlerinin birlikte uygulanması ve bu cezaların vergi ziyaı cezasıyla birlikte kesilmesi kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/898 E., 2025/383 K., 21.05.2025; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/899 E., 2025/384 K., 21.05.2025)
• Sahte fatura ile belgelenen alımlarda, 353/1 uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezasının birlikte uygulandığı görülmektedir. (9. Daire, 2023/679 E., 2025/2070 K., 15.05.2025)

Nasıl ispat edilir?

• Usulsüzlük cezasını kesen idare, belgenin düzenlenmesi gerektiğini, düzenlenmediğini veya farklı meblağ taşıdığını vergi incelemesi ya da yoklama tutanağıyla ispatlamakla yükümlüdür.
• Belgenin alınmamasında ispat yükü idaredir; alıcının beş iş günü içinde bildirimde bulunduğunu ise ceza uygulanmasından kaçınmak isteyen mükellef ispatlamalıdır.
• Tespitin sayısı, her takvim yılı ve belge nevi için ayrı ayrı tespit edilip tutanakla belgelenir; tespit sayısı 2 sayılı cetvele göre belirlenir.
• Vergi ziyaı cezalarının ayrı kesilmesi için, usulsüzlüğün ayrıca vergi ziyaına yol açtığı idare tarafından gösterilmelidir.
• Matbaa işletmecisinin ve vergi kimlik numarası sahibinin bildirim yükümlülüğünü yerine getirdiğini kendisi ispatlamalıdır; bildirimin süre içinde yapıldığını gösteren kayıt ve yazı elinde bulunmalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.227: Belgelerin hiç düzenlenmemiş sayılması hâllerini düzenler; 1. ve 2. fıkrada belirtilen hallerde atıf yapılır.
• 213 sayılı Kanun m.231: Fatura ve belge düzenleme zorunluluğuna ilişkin hükümler; 1. fıkrada hiç düzenlenmemiş sayılma hâllerine atıf yapılır.
• 213 sayılı Kanun m.232: Belge alma zorunluluğu bulunanları belirler; 3. fıkra bu maddenin birinci fıkrasının 1-5. bentlerinde sayılanlar dışındakilere uygulanır.
• 213 sayılı Kanun m.234: Belgelerin hiç düzenlenmemiş sayılma hâllerinden birini oluşturur; 1. fıkrada atıf yapılır.
• 213 sayılı Kanun m.336: Vergi ziyaına bağlı vergi cezalarında uygulanan hükümdür; son fıkra uyarınca bu maddedeki usulsüzlüğe bağlı vergi cezalarında uygulanmaz.
• 213 sayılı Kanun m.8: Son fıkrada anılan mecburiyetin kaynağıdır; 7. fıkra bu mecburiyete uymadan yapılan işlemleri cezalandırır.
• 213 sayılı Kanun m.127: 10. fıkra, bu maddenin (d) bendine göre özel işaretli görevlinin ikazına rağmen durmayan araç sahibine ceza öngörür.
• 213 sayılı Kanun m.mükerrer 227: 11. fıkra, tasdik kapsamına alınan konularda yeminli mali müşavir tasdik raporu ibrazına ilişkindir.
• 4358 sayılı Kanun: 9. fıkrada anılan vergi kimlik numarası kullanma zorunluluğunun dayanağıdır.

Bu madde, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mülga 354. maddesinin yerine geçen ve 1985 yılında eklenen mükerrer 354. maddesi bakımından değil, madde 354 başlığı altında "işyeri kapatma cezası" başlığını taşıyan ancak metni yürürlükten kaldırılmış (mülga) olan hükmü bakımından uygulanır; metinde yalnızca mülga olduğu belirtilmiştir. Madde metninde işyeri kapatma cezasının konusu, şartları veya süresi yer almamaktadır. Uygulama bakımından, işyeri kapatma cezasına ilişkin ve bu cezanın uygulandığı mükellefler yönünden madde yalnızca yürürlük durumunu gösterir. Maddenin düzenlemediği konular: işyeri kapatma cezasının şartları ve süresi (mükerrer 354. madde), belge düzenleme yükümlülüğü (353. madde), vergi ziyaı cezası (344. madde) ve damga vergisi kağıtlarında sorumluluk (Damga Vergisi Kanunu m.24).

m.354: hangi kavramlar bilinmeli?

Mülga hüküm

Yürürlükten kaldırılmış ve artık uygulanmayan kanun maddesi. Bu maddede madde numarası 354 olsa da metin mülga olarak işaretlenmiştir.

İşyeri kapatma cezası

Belge düzenleme yükümlülüğüne uymayan mükellefe, işyerinin belirli bir süre kapatılması biçiminde uygulanan idari yaptırım. Madde metni cezanın şartlarını ve süresini göstermemektedir; kavramın kapsamı mükerrer 354. maddeden anlaşılır.

Mükerrer 354. madde

Mülga 354. maddeden sonra 1985 yılında eklenen ve işyeri kapatma cezasının şartlarını düzenleyen hüküm. Madde metninde 5228 sayılı Kanun'un 60. maddesiyle 2004 yılında mülga olduğu belirtilmektedir.

m.354: hangi şartlar aranır?

• Madde metni mülga olduğundan bu hükme dayanılarak işyeri kapatma cezası uygulanamaz; uygulamada cezanın dayanağı mükerrer 354. maddedir.
• Bir olayda işyeri kapatma cezası aranacaksa, olayın tarihinde yürürlükte olan hüküm tespit edilmelidir; bu madde olay tarihinde yürürlükte değildir.

m.354: hangi sonuçları doğurur?

• Madde 354 yürürlükten kaldırılmış olduğundan, bu hükme dayanılarak işyeri kapatma cezası verilemez.
• Mülga hükmün yerine geçen mükerrer 354. maddenin uygulanabilmesi için olayın, o maddenin yürürlükte olduğu dönemde gerçekleşmiş olması gerekir; mükerrer madde 16/7/2004 tarihinde mülga edilmiştir.
• Madde metninde kapatma cezasının süresi, konusu veya belge türü belirtilmediğinden bu bilgiler bu maddeden çıkarılamaz.

m.354: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Madde 354'ü yürürlükte bir hüküm gibi okuyup kapatma cezasına dayanak yapmak; madde mülga olduğundan bu dayanak geçersizdir.
• Mükerrer 354. maddenin 2004'ten önceki ihlallere uygulanabileceğini, 2004 sonrası olaylara da uygulanabileceğini karıştırmak; yürürlük tarihi olay tarihine göre belirlenmelidir.
• Kapatma cezası için gereken süre ve sayı şartını mükerrer 354. maddeden değil, bu maddeden aramak; bu madde bu konuda bilgi vermez.
• Belge kapsamında olmayan bir belgenin eksikliğini kapatma cezası için yeterli saymak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mükerrer 354. maddenin uygulanabilmesi için mükellefin 353. maddede sayılan belgeleri düzenlemediğinin tespit edilmesi gerektiği kabul edilmektedir. (4. Daire, 1991/1559 E., 1992/3337 K., 29.06.1992; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1996/340 E., 1998/15 K., 16.01.1998)
• Kapatma cezası için belge düzenleme eksikliğinin belirli sayıda ve belirli bir süre içinde tespit edilmesi aranmaktadır; bu sayı ve süre mükerrer 354. maddenin metninden alınmalıdır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1996/56 E., 1996/415 K., 06.12.1996; 9. Daire, 1994/5434 E., 1995/2412 K., 10.10.1995)
• Belge kapsamında olmayan bir belgenin düzenlenmemesi kapatma cezası için yeterli kabul edilmemektedir. (4. Daire, 1991/1559 E., 1992/3337 K., 29.06.1992)

Nasıl ispat edilir?

• İşyeri kapatma cezasını uygulayan idare, cezanın dayanağı olan mükerrer 354. maddenin olay tarihinde yürürlükte olduğunu ve şartlarının gerçekleştiğini ispatlamakla yükümlüdür.
• Belge düzenleme yükümlülüğünün ihlali, idarenin tutanak ve tespit belgeleriyle ispatlanır.
• Mükellef, belgenin 353. maddenin kapsamında olmadığını ya da ihlalin sayılan şartlara uymadığını ileri sürerek savunma yapabilir; bu savunmayı ispatlaması gerekir.
• Madde 354 metninin dayanak gösterildiği bir cezada, cezanın mülga bir hükme dayandığı ileri sürülerek iptal istenebilir; bu durum idarenin dayanak hükmü göstermesini gerektirir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.354 mükerrer: Mülga 354. maddenin yerine 1985'te eklenen ve işyeri kapatma cezasının şartlarını düzenleyen hükümdür; bu madde ile ilgili uygulamada asıl dayanak olarak aranması gereken maddedir.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.353: Kapatma cezasının bağlandığı belge düzenleme yükümlülüğünü belirleyen hükümdür; kapatma cezası şartlarının bir kısmını oluşturur.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 355. maddesi, damga vergisi ödenmemiş veya noksan ödenmiş kâğıtları, vergi ve cezası tahsil edilmeden tasdik eden veya örneklerini çıkarıp veren noterler hakkındaki özel usulsüzlük cezasını düzenler. Cezanın oranını (maktu vergilerde yüzde 50, nispi vergilerde yüzde 10), hesaplama tabanını ve kâğıt başına asgari tutarı belirler. Birinci fıkra yalnızca noterlerin bu fiilleri bakımından uygulanır; resmî daireleri, bankaları ve kamu iktisadi teşebbüslerini kapsamaz. Maddenin düzenlemediği konular: damga vergisinin kimler tarafından ödeneceği ve ibraz edenin ya da imza edenlerin sorumluluğu (Damga Vergisi Kanunu m.24), resmî dairenin ve noterin ödevleri (Damga Vergisi Kanunu m.26, m.27), damga vergisinin ödeme şekilleri (Damga Vergisi Kanunu m.15, m.18) Bilgi vermekten çekinenlere uygulanacak cezalar ise birinci fıkranın değil, 355. maddenin ikinci fıkrasının konusudur. Vergi ziyaı ve usulsüzlük cezalarının genel rejimi de bu maddenin dışındadır.

Damga vergisinde: hangi kavramlar bilinmeli?

Özel usulsüzlük cezası

Noterin, damga vergisi ödenmemiş veya noksan ödenmiş kâğıdı vergi ve cezası tahsil etmeden tasdik etmesi ya da örneğini çıkarıp vermesi hâlinde, her kâğıt için ayrıca kesilen cezadır. Ceza, kâğıdın vergisine bağlı olarak hesaplanır ve kâğıt başına asgari bir tutara tabidir.

Maktu vergi

Kâğıdın türüne göre sabit bir tutar olarak alınan damga vergisidir. Bu tür kâğıtlarda ceza, tahsil edilmeyen maktu vergi tutarının yüzde 50'si üzerinden hesaplanır.

Nispi vergi

Kâğıdın konu ettiği değer üzerinden oransal olarak alınan damga vergisidir. Bu tür kâğıtlarda ceza, tahsil edilmeyen vergi tutarının yüzde 10'u üzerinden hesaplanır.

Tahsil edilmeyen damga vergisi

Kâğıt için hiç alınmamış ya da eksik alınmış damga vergisi tutarıdır. Ceza bu tutar üzerinden hesaplanır, kâğıdın tamamının değeri üzerinden değil.

Damga vergisinde: hangi şartlar aranır?

• Noterin bir kâğıdı tasdik etmesi veya örneğini çıkarıp vermesi gerekir; bu işlem noter tarafından gerçekleştirilmiş olmalıdır.
• Tasdik edilen veya örneği verilen kâğıdın damga vergisi ödenmemiş ya da noksan ödenmiş olmalıdır.
• Noter, vergi ve cezayı tahsil etmeden işlem yapmış olmalıdır; Damga Vergisi Kanunu m.27 uyarınca vergi ve ceza ödenmedikçe tasdik ve suret verilemez.
• Ceza, kâğıt bazında hesaplanmalıdır; her kâğıt için ayrı ceza doğar.
• Maktu vergili kâğıtta ceza tahsil edilmeyen maktu vergi tutarının yüzde 50'si olarak, nispi vergili kâğıtta tahsil edilmeyen vergi tutarının yüzde 10'u olarak hesaplanmalıdır.
• Hesaplanan ceza her kâğıt için 70,00 TL'den az olamaz; bu asgari tutar güncel tutardır ve hesaplama sonucu bu tutarın altındaysa asgari tutar uygulanır.

Damga vergisinde: hangi sonuçları doğurur?

• Maktu vergili kâğıtta tahsil edilmeyen maktu vergi tutarının yüzde 50'si, nispi vergili kâğıtta tahsil edilmeyen vergi tutarının yüzde 10'u kadar özel usulsüzlük cezası her kâğıt için noter adına kesilir.
• Hesaplanan ceza her kâğıt için 70,00 TL'nin altına düşemez; bu tutar uygulamada güncel tutardır.
• Noterin cezası, tasdik edilen ya da suret verilen her kâğıt için ayrıca kesilir; birden fazla kâğıt varsa her biri için ayrı ceza doğar.
• Vergi ve cezası tahsil edilerek yapılan tasdik ve suret verme işleminde bu madde uyarınca ceza doğmaz.
• Mükellef hakkında Vergi Usul Kanunu hükümleri ayrıca uygulanır; noterin cezası bu hükümleri ortadan kaldırmaz.
• Madde emredicidir; idare bu cezanın oranını veya asgari tutarını indirmeye yetkili değildir.

Damga vergisinde: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maktu vergili kâğıtta yüzde 10 oranını, nispi vergili kâğıtta yüzde 50 oranını uygulamak; oran, kâğıdın vergi türüne göre seçilmelidir.
• Cezayı kâğıdın tamamı üzerinden hesaplamak; ceza yalnız tahsil edilmeyen vergi tutarı üzerinden hesaplanır.
• Asgari 70,00 TL tutarını hesaplamadan atlamak; hesaplanan tutar bu tutarın altında kalırsa asgari tutar uygulanmalıdır.
• Birden fazla kâğıdı tek ceza olarak hesaplamak; her kâğıt için ayrı ceza kesilir.
• Noterin cezası ile mükellefin vergi ve vergi cezasını birbirinin yerine geçiyormuş gibi değerlendirmek; ikisi ayrı sorumluluklardır.
• Bilgi vermekten çekinenlere ya da ikinci fıkrada sayılan maddelerin kapsamına giren hallere birinci fıkradaki noter cezasını uygulamak; bu haller maddenin ikinci fıkrasına tabidir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Noter adına kesilen özel usulsüzlük cezasının, mükellefe kesilen vergi ve vergi cezasından bağımsız olarak değerlendirildiği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2023/5403 E., 2025/3302 K., 18.09.2025; 9. Daire, 2024/613 E., 2025/3396 K., 10.09.2025)
• Mükellefe kesilen vergi ziyaı cezası ile 355. maddeye dayanılarak kesilen cezanın aynı işlemde birlikte tarh edilebildiği görülmektedir. (9. Daire, 2024/613 E., 2025/3396 K., 10.09.2025; 9. Daire, 2024/2402 E., 2025/503 K., 20.02.2025)
• Mükerrer 355. maddenin birinci fıkrası uyarınca kesilen cezanın, vergi ziyaı cezası ile birlikte değerlendirildiği uyuşmazlıklarda, ceza gerekçesinin açıkça gösterilmesi gerektiği kabul edilmektedir. (9. Daire, 2024/5097 E., 2025/355 K., 13.02.2025; 9. Daire, 2024/5086 E., 2024/7538 K., 12.12.2024)

Nasıl ispat edilir?

• Asıl talebi ileri süren idare, noterin kâğıdı vergi ve cezası tahsil edilmeden tasdik ettiğini veya suret verdiğini tasdik kaydı, suret ve noter kayıtlarıyla ispatlamalıdır.
• İdare, damga vergisinin ödenmemiş ya da noksan ödenmiş olduğunu kâğıdın mahiyetine ve tabloda yazılı vergi oranına bakarak ortaya koymalıdır.
• Noter, vergi ve cezanın tahsil edildiğini ya da kâğıdın muaf olduğunu ileri sürerek savunma yapabilir; bu savunmayı makbuz, tahakkuk fişi veya muafiyet belgesiyle ispatlamalıdır.
• Maktu ve nispi vergi ayrımında hangi oranın uygulanacağı, kâğıdın kanun eki tablodaki karşılığına göre belirlenir ve bu tespit idare tarafından ispatlanır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.355: Kendi kapsamında ikinci fıkra, bilgi vermekten çekinenler ile 107/A, 152/A, 153/A, mükerrer 242, 256 ve 257. maddelerdeki hükümlere uymayanlar için ayrıca özel usulsüzlük cezası öngörür.
• 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu m.24: Damga vergisinin ödenmemesinden doğan vergi ve cezadan kâğıdı ibraz edenlerin ve imza edenlerin sorumluluğunu düzenler; noterin cezası ile mükellefin sorumluluğu bu hükümde ayrışır.
• 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu m.27: Noterlerin, vergi ve cezası ödenmedikçe kâğıdı tasdik edemeyeceğini ve suretini veremeyeceğini düzenler; 355. maddedeki fiilin hukuki dayanağıdır.
• 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu m.26: Resmî daire memurlarının ödevini düzenler; noter cezası yerine resmî dairenin tutanak düzenleme yükümlülüğünü gösterir.

Madde, vergi kanunlarına göre tutulan, düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgelere ilişkin bazı fiilleri vergi kaçakçılığı suçu olarak düzenler. Düzenlenen başlıklar; defter ve kayıtlarda hile, sahte kayıt ve gerçeğe aykırı belge, defter ve belgelerin tahrifi, gizlenmesi, yok edilmesi ve sahte düzenlenmesi, belge basımına ilişkin yetkisiz faaliyet, ödeme kaydedici cihaz ve elektronik denetim sistemlerine müdahale, tütün ve alkol piyasasında vergi güvenliği sisteminin engellenmesi, bu suçlara ilişkin etkin pişmanlık ve ceza indirimleri ile kaçakçılık suçlarında vergi ziyaı cezasının uygulanmasıdır. Madde, Vergi Usul Kanunu'nun düzenlediği vergi ziyaı cezası gibi idari yaptırımlara ilişkin değildir; bu tür idari yaptırımlar ve vergi ziyaı cezası ayrı maddelerde düzenlenmiştir. Maddenin uygulanması yönünden kişi bakımından bir sınırlama yoktur; fiili işleyen gerçek kişiler ve fiile iştirak eden kişiler hakkında uygulanır. Ceza zamanaşımı, soruşturma ve kovuşturma usulü ile yargılamanın yürütülmesi bu maddede düzenlenmemiştir.

Kaçakçılık suçları ve cezaları: hangi kavramlar bilinmeli?

Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge

Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet ya da miktar itibarıyla gerçeğe aykırı yansıtan belgedir. Belgenin düzenlendiği kişi ve tarih gerçek olabilir; yanıltıcılık içeriktedir.

Sahte belge

Gerçek bir muamele veya durum bulunmadığı hâlde bunlar varmış gibi düzenlenen belgedir. Gerçek bir muamele üzerine kurulmuş içerik yanlışlığı bu kavrama girmez, yanıltıcı belge sayılır.

Gizleme

Varlığı noter tasdik kayıtları ya da sair suretlerle sabit olduğu hâlde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesidir. Bu hâlde ibraz edilmeme fiilinin kendisi gizleme sayılır.

Vergi güvenliği işareti

4733 sayılı Kanun kapsamındaki piyasalarda, mükerrer 257. maddenin birinci fıkrasının (6) numaralı bendi uyarınca ürünlere zorunlu olarak uygulanan özel etiket ya da işaretlerdir. Bu işaretlerin veri merkezine aktarılması sisteme müdahalenin konusunu oluşturur.

Ödeme kaydedici cihaz

Satışlara ait mali belge ve bilgilerin kaydedildiği cihazdır. Mührü, donanımı, yazılımı, hafıza birimi ve bağlantı sistemleri (ç bendi) ile kayıt dışı satışın önlenmesine yönelik elektronik denetim sistemleri, bu fıkranın korumasına girer.

Tahrif ve yok etme

Tahrif, defter, kayıt ya da belgede değişiklik yaparak içeriğini bozmaktır. Yok etme ise defter, kayıt ya da belgeyi ortadan kaldırmaktır; defter sayfalarının yok edilip yerine başka yaprak konulması veya hiç yaprak konulmaması da bu kapsamdadır.

Tahrif ve gizleme ayrımı

a bendi, defter, kayıt ve belgelerin içeriğini bozma ve saklama yükümlülüğüne aykırı davranışı; b bendi ise fiilen yok etme ve sahte düzenlemeyi kapsar. Birinci fıkradaki gizleme ile b bendindeki yok etme birbirinden ayrı fiillerdir.

Kaçakçılık suçları ve cezaları: hangi şartlar aranır?

• Fiilin konusunu oluşturan defter, kayıt veya belgenin vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan bir defter, kayıt veya belge olması gerekir.
• a bendinin 1. fıkrası için; defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hilesi yapılması, gerçek olmayan ya da kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açılması ya da kaydı gereken hesap ve işlemlerin vergi matrahını azaltacak şekilde başka defter, belge veya kayıt ortamlarına kaydedilmesi gerekir.
• a bendinin 2. fıkrası için; defter, kayıt ve belgelerin tahrif edilmesi veya gizlenmesi ya da muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlenmesi ya da bu belgelerin kullanılması gerekir.
• Gizleme için, defter ve belgelerin varlığının noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olması ve inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere ibraz edilmemesi gerekir.
• b bendi için; defter, kayıt ve belgelerin yok edilmesi, defter sayfalarının yok edilerek yerine başka yaprak konulması ya da hiç yaprak konulmaması, belgelerin asıl veya suretlerinin tamamen veya kısmen sahte olarak düzenlenmesi ya da bu belgelerin kullanılması gerekir.
• c bendi için; Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunmayan kişinin, yalnız anlaşmalı kişilerin basabileceği belgeleri basması ya da bu belgeleri bilerek kullanması gerekir.
• ç bendi için; Hazine ve Maliye Bakanlığınca yetkilendirilmeden ödeme kaydedici cihaz mührünü kaldırma, donanım ya da yazılımı değiştirme ya da yetkilendirilmiş olsun veya olmasın cihaz ve sistemlere müdahale ederek kayıt, iletim veya bilgi değişikliğine yol açma fiillerinden birinin işlenmesi gerekir.
• d bendi için; 4733 sayılı Kanun kapsamındaki piyasada vergi güvenliği işaretlerine ve bu işaretlere ilişkin veri merkezi sistemine müdahale edilmesi ve Bakanlığa iletilmesi gereken bilgilerin iletilmesinin önlenmesi ya da gerçeğe uygun olmayan şekilde iletilmesine sebebiyet verilmesi gerekir.
• Fiilin kasten işlenmiş olması gerekir; bu husus madde metninde açıkça belirtilmemiş olup suç tipinin yapısından çıkar.

Kaçakçılık suçları ve cezaları: hangi sonuçları doğurur?

• Birinci ve ikinci fıkra kapsamındaki fiillerin işlenmesi halinde on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezasına hükmolunur.
• Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olan defter ve belgelerin inceleme sırasında ibraz edilmemesi gizleme sayılır ve a bendinin 2 numaralı alt bendi kapsamında cezalandırılır.
• Gerçek bir muamele veya durumu gerçeğe aykırı yansıtan belge yanıltıcı belge sayılır; bu belgenin düzenlenmesi ya da kullanılması suç oluşturur.
• b bendi kapsamındaki fiillerde üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası verilir.
• c bendi kapsamındaki fiillerde iki yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası verilir.
• ç ve d bentleri kapsamındaki fiillerde üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası verilir.
• Ödeme kaydedici cihaz ya da vergi güvenliği sistemine müdahale suçunda, cihazın kayıt ve iletim işlevini engelleyen ya da bilgiyi gerçeğe aykırı iletmeye yol açan her fiil ayrı bir suç unsurudur.
• 371. maddedeki pişmanlık şartlarına uygun olarak durumu ilgili makamlara bildirenler hakkında bu madde hükmü uygulanmaz.
• Soruşturma evresinde tarh edilen verginin, gecikme faizi ve gecikme zammının tamamı ile kesilen cezaların yarısı ve buna isabet eden gecikme zammının ödenmesi halinde verilecek ceza yarı oranında indirilir.
• Kovuşturma evresinde hüküm verilinceye kadar aynı ödemeler yapılırsa verilecek ceza üçte bir oranında indirilir.
• Tarh edilen vergi ve vergi aslına bağlı olarak kesilen ceza bulunmadığında verilecek ceza yarı oranında indirilir.
• Birden fazla takvim yılı veya vergilendirme dönemi içinde aynı suç işleme kararının icrası kapsamında işlenen suçlarda Türk Ceza Kanunu'nun 43. maddesi uygulanır.
• Kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddede yazılı cezaların uygulanması 344. maddedeki vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmez.

Kaçakçılık suçları ve cezaları: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Gizleme suçunu, yalnızca belgelerin yok edilmesi veya sahte düzenlenmesi ile karıştırmak; gizleme için belgenin varlığının noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olması gerektiğini gözden kaçırmak.
• Gerçek bir muamele üzerine düzenlenmiş ancak miktarı yanlış belgeyi sahte belge saymak; bu belge muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgedir ve a-2 kapsamında değerlendirilir.
• a bendi ile b bendi arasında ceza aralığını karıştırmak; a bendinde on sekiz ay ile beş yıl, b bendinde üç yıl ile sekiz yıl arası hapis öngörülmüştür.
• Yanıltıcı belge ile sahte belge ayrımını yapmadan tek bir ceza aralığı uygulamak.
• Soruşturma ve kovuşturma evresindeki indirim oranlarını karıştırmak; soruşturma evresinde yarı oran, kovuşturma evresinde üçte bir oran uygulanır.
• Kaçakçılık suçunda 344. maddedeki vergi ziyaı cezasının da uygulanabileceğini gözden kaçırmak; son fıkra bu uygulamanın önünü açar.
• Vergi ziyaı cezası ile 359. madde kapsamındaki ceza arasındaki ilişkiyi, Kabahatler Kanunu'nun 15. maddesinin üçüncü fıkrasına göre karşılıklı dışlayan bir ilişki sanmak; kaçakçılık suçunda son fıkra uyarınca birlikte uygulama söz konusudur.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Sanığın defter, kayıt ve belgeleri gizleme suçundan 359/a-2 uyarınca mahkûm edildiği durumlarda, mahkemelerin gizlemenin ibraz edilmemesi şeklindeki fiilinin ayrı bir suç olarak değerlendirildiği kabul edilmektedir. (Ceza Genel Kurulu, 2024/408 E., 2025/6 K., 08.01.2025)
• Ceza kanununda 359. maddenin üçüncü ve dördüncü fıkrası ile yapılan değişikliklerin, sonraki yapılan düzenlemelerle birlikte uygulanması gerektiği kabul edilmektedir. (Ceza Genel Kurulu, 2024/280 E., 2024/279 K., 02.10.2024)
• 12. Ceza Dairesi, 359. maddenin üçüncü ve dördüncü fıkrasındaki değişikliklerin dikkate alınarak, cezanın belirlenmesinde fıkra numaralarının son hâline göre hüküm kurulması gerektiğini benimsemektedir. (12. Ceza Dairesi, 2025/8591 E., 2026/2786 K., 24.03.2026)
• Asliye Ceza Mahkemesinin 359/a-2 ve 5237 sayılı Kanun'un 62. maddesi uyarınca verdiği hükümde, cezanın bireysel indirimle belirlenmesinin kararda gerekçelendirilmesi gerektiği kabul edilmektedir. (12. Ceza Dairesi, 2026/1580 E., 2026/2049 K., 03.03.2026)
• 359. maddeye 7394 sayılı Kanun'un 4. maddesiyle eklenen indirim hükümlerinin, sanığın ödeme zamanına göre uygulanması gerektiği kabul edilmektedir. (12. Ceza Dairesi, 2025/4540 E., 2026/2053 K., 03.03.2026; 12. Ceza Dairesi, 2026/1393 E., 2026/2056 K., 03.03.2026)

Nasıl ispat edilir?

• Fiilin vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan bir defter, kayıt veya belge olduğunu ileri süren savcılık ispat yükü altındadır; bu belgenin kendisi ve vergi incelemesi raporu ile ispatlanır.
• Gizleme suçunda, defter ve belgelerin varlığının noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğunu ve incelemede ibraz edilmediğini kanıtlamak gerekir; ibraz talebine ilişkin tutanak ve noter kayıtları bu amaçla kullanılır.
• Sahte belge iddiasında, belgenin gerçek bir muamele veya durum bulunmadığı hâlde düzenlendiğini ortaya koymak gerekir; bu hususta bilirkişi raporu ve karşılaştırmalı kayıtlar (ticari defter, banka, cari hesap) kullanılır.
• Sanığın savunması olan gerçek bir muamele üzerine kurulu olduğu, yalnızca miktar hatası bulunduğu iddiası sanık tarafından ileri sürülmüşse, bu iddiayı ispat yükü savunmayı yapana geçmez; savcılık, belgenin mahiyet ya da miktar itibarıyla gerçeğe aykırı olduğunu ortaya koymak zorundadır.
• Ödeme kaydedici cihaz ya da vergi güvenliği sistemine müdahale iddiasında, cihaz ve sistem kayıtlarının adli bilişim incelemesi ile ortaya konulması gerekir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.344: Kaçakçılık suçlarında bu maddedeki cezaların yanında vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanabileceğini düzenleyen yollamadır; madde son fıkrasında bu ilişkiyi kurar.
• 213 sayılı Kanun m.371: Pişmanlık şartlarını düzenler; bu şartlara uygun bildirimde bulunanlar hakkında 359. madde hükmü uygulanmaz.
• 4733 sayılı Kanun: Tütün, tütün mamulleri ve alkol piyasasını düzenler; d bendinde söz konusu olan vergi güvenliği işaretleri ve veri merkezi sistemi bu kanun kapsamındadır.
• 213 sayılı Kanun m.257: Mükerrer 257. maddenin birinci fıkrasının (6) numaralı bendi, d bendinde korunan vergi güvenliği işaretlerinin zorunluluğunu belirler.
• 5237 sayılı Kanun m.43: Maddenin son ek fıkrasında yollanan Türk Ceza Kanunu'nun 43. maddesi, birden fazla yılda aynı suç işleme kararının icrası hâlinde uygulanacak hükmü düzenler.
• 5607 sayılı Kanun m.3: Kaçakçılık suçunu düzenleyen kanundur; 359. madde ile birlikte uygulanabilen ayrı bir kaçakçılık hükmü içerir.

Madde, 359. maddede yazılı vergi suçlarına iştirak eden suç ortaklarının, suçun işlenmesinde menfaatinin bulunmaması hâlinde uygulanacak ceza indirimini düzenler. Maddenin uygulanması, suç ortaklarının kişisel menfaatlerinin olup olmadığına ve Türk Ceza Kanunu'nun iştirak hükümlerine göre belirlenen cezaya bağlıdır. Madde, vergi suçlarına iştirak eden kişiler bakımından uygulanır. Madde, failin menfaatinin bulunması hâlinde indirim yapılmasını düzenlemez; iştirak hükümlerinin kendisini (TCK m.37-39 ilgili hükümleri) düzenlemez; 359. maddedeki suçların tanımını ve cezalarını düzenlemez (m.359); takdiri indirim nedenlerini ve TCK m.62 kapsamını düzenlemez (TCK m.62); cezanın ertelenmesi ve hükmün açıklanmasının geri bırakılmasına ilişkin usulü düzenlemez.

Cezadan indirim: hangi kavramlar bilinmeli?

Suç ortaklığı (iştirak)

Birden fazla kişinin bir suçun işlenmesine birlikte katılmasıdır. Maddede yer alan iştirak, Türk Ceza Kanunu'ndaki iştirak hükümlerine göre belirlenir ve bu hükümler cezanın tespitinde esas alınır.

Menfaat

Suç ortağının suçun işlenmesinden elde etmeyi beklediği maddi ya da manevi yarardır. Madde, suç ortağının bu menfaate sahip olmadığı durumda uygulanır; menfaatin bulunup bulunmadığı, her somut olayda ayrıca ortaya konulur.

Yarısı indirilme

Hakkında iştirak hükümlerine göre verilecek cezanın, ikiye bölünerek yarısının düşürülmesi anlamına gelir. Madde, cezanın yarısının indirilmesini öngörür; indirim oranı bu yarı olarak sabittir.

Cezadan indirim: hangi şartlar aranır?

• 359. maddede yazılı vergi suçlarından birinin işlenmiş olması gerekir.
• Suç ortağının bu suça iştirak etmiş olması gerekir; iştirakin TCK'nın iştirak hükümlerine uygun biçimde gerçekleşmiş olması aranır.
• Suç ortağının suçun işlenmesinde menfaatinin bulunmaması gerekir; menfaati olan suç ortakları bu indirimden yararlanamaz.
• Hakkında TCK'nın iştirak hükümlerine göre verilecek ceza belirlenmiş olmalıdır; indirim bu cezanın yarısı üzerinden yapılır.

Cezadan indirim: hangi sonuçları doğurur?

• Suç ortağının suçun işlenmesinde menfaati bulunmuyorsa, hakkında TCK'nın iştirak hükümlerine göre verilecek cezanın yarısı indirilir.
• Suç ortağının menfaati bulunuyorsa bu madde uygulanmaz ve ceza iştirak hükümlerine göre olduğu gibi belirlenir.
• Madde, indirimi zorunlu kılar; mahkemenin takdirine bırakılmış bir indirim değildir.
• Maddenin uygulanmasını gerektiren koşullar, 359. maddedeki suçun bulunmaması hâlinde ortaya çıkmaz.

Cezadan indirim: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Menfaatin bulunmadığını varsaymak; menfaatin varlığı somut delille ortaya konulmadan indirim uygulamak.
• Madde ile takdiri indirim nedenini karıştırmak; bu madde zorunlu bir yarı indirim öngörür, takdir yetkisine bağlı değildir.
• Bu indirimi menfaati bulunan suç ortaklarına da uygulamak.
• Yarı indirimi, cezanın hesaplandığı temel ölçüt olarak değil, nihai ceza üzerinden uygulamak; indirim iştirak hükümlerine göre belirlenen ceza üzerinden yapılır.

Nasıl ispat edilir?

• Suç ortağının menfaatinin bulunmadığını iddia eden taraf, bu iddiayı ispatlamakla yükümlüdür; menfaatin yokluğu, dosyadaki belgelerle ve olayın özellikleriyle ortaya konulur.
• Menfaatin varlığı, vergi kaçırılmasından ya da suçun konusundaki yararlanmadan kaynaklanan belge ve delillerle ispatlanır; karşı taraf bu delillere karşı menfaatin bulunmadığını ileri sürebilir.
• Suç ortaklığının varlığı ve niteliği, TCK'nın iştirak hükümlerine göre ispat edilir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 m.359: Maddenin atıf yaptığı suçları tanımlar; bu madde ceza indiriminin konusu olan iştirak bu suçlara bağlıdır.
• 5237 sayılı Kanun: Suç ortaklığına ilişkin iştirak hükümlerini içerir; cezanın yarısının hesaplanacağı temel ceza bu kanuna göre belirlenir.

Madde, vergi mahremiyetine uymakla yükümlü olan kimselerden bu mahremiyeti ihlal edenlerin cezalandırılmasını düzenler; cezanın türü ve miktarı için Türk Ceza Kanunu'nun 239. maddesine yollama yapar. Madde, vergi mahremiyetinin kapsamını, mahremiyet yükümlülüğünün hangi kişilere yüklendiğini veya bilgilerin hangi hallerde açıklanabileceğini ayrıca tanımlamaz. Madde, vergi kaçakçılığı ve vergi usulsüzlükleri suçlarını (m.359-361) düzenlemez. Madde, mahremiyet yükümlülüğünün kaynağı olan genel hükümleri (m.5) ve gizli kalması gereken bilgilerin idari ve adli makamlara aktarılmasına ilişkin istisnaları da düzenlemez. Ayrıca, kişisel verilerin korunması ve bilgi suçlarına ilişkin genel hükümler de bu maddenin kapsamı dışındadır.

Vergi mahremiyetinin ihlali: hangi kavramlar bilinmeli?

Vergi mahremiyeti

Vergi kanunlarına göre tutulan, düzenlenen veya öğrenilen mükellefe ait bilgilerin gizli tutulması yükümlülüğüdür. Mahremiyete uymakla yükümlü olan kimseler bu bilgileri yetkisiz kişilere açıklamamak zorundadır.

Mahremiyete uymaya mecbur kimse

Vergi kanunlarının kendisine gizlilik yükümlülüğü yüklediği kişidir. Madde bu kişilerin kimler olduğunu saymaz; bunu VUK'un ilgili hükümlerinden belirlemek gerekir.

Mahremiyet ihlali

Mahremiyete uymakla yükümlü kişinin gizli tutması gereken vergi bilgisini yetkisiz bir kişiye ya da makama açıklaması veya bu bilgiyi başka biçimde kullanıma sunmasıdır.

Vergi mahremiyetinin ihlali: hangi şartlar aranır?

• Failin, Vergi Usul Kanunu'na göre vergi mahremiyetine uymakla yükümlü bir kimse olması gerekir.
• Failin, bu sıfatıyla edindiği vergi bilgisini gizli tutma yükümlülüğüne aykırı biçimde ihlal etmesi gerekir.
• Ihlalin Türk Ceza Kanunu'nun 239. maddesindeki suç tipine uygun düşmesi gerekir; madde bu tipin unsurlarını kendisi düzenlemez, yollama yapar.
• Failin sıfatı ya da ihlalin yapılış biçimi, vergi mahremiyetini ihlal etmeyen kişiler bakımından bu maddenin uygulanmasını engeller; bu durumda madde değil genel hükümler değerlendirilir.

Vergi mahremiyetinin ihlali: hangi sonuçları doğurur?

• Mahremiyete uymakla yükümlü kişinin bu mahremiyeti ihlal etmesi halinde, TCK m.239 hükümlerine göre cezalandırılır.
• Madde hükmü, ceza miktarını ve türünü kendisi belirlemez; bu konuda TCK m.239'a yollama yapar.
• Mahremiyet yükümlülüğü bulunmayan kişi bakımından bu madde uygulanmaz.

Vergi mahremiyetinin ihlali: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maddeyi, vergi kaçakçılığı veya sahte belge suçlarıyla aynı kapsamda değerlendirmek; bu madde yalnızca mahremiyet ihlalini düzenler.
• Mahremiyete uymakla yükümlü kişi kavramını maddeden değil, genel olarak herkesi kapsayacak biçimde yorumlamak.
• Ceza miktarını maddenin kendisinden çıkarmaya çalışmak; ceza TCK m.239'a yollama ile belirlenir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Vergi suçlarını düzenleyen m.359-363 hükümlerinin adli yargı tarafından ceza hukuku ilkeleri çerçevesinde değerlendirildiği kabul edilmektedir. (7. Daire, 2016/9417 E., 2021/1451 K., 08.03.2021)
• m.359 ila m.363 arasındaki fiillerin vergi suçlarını oluşturduğu ve bu nedenle ayrı bir suç tipi olarak ele alınması gerektiği kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2020/1063 E., 2020/1306 K., 02.12.2020; 4. Daire, 2019/2251 E., 2021/4363 K., 23.09.2021; 4. Daire, 2019/2252 E., 2021/4362 K., 23.09.2021; 4. Daire, 2019/2250 E., 2021/4364 K., 23.09.2021)
• Vergi suçu kapsamında değerlendirilen fiillerde, aynı fiilin ayrıca genel suç tipine göre cezalandırılmasının önüne geçildiği kabul edilmektedir. (7. Daire, 2016/9417 E., 2021/1451 K., 08.03.2021)

Nasıl ispat edilir?

• Mahremiyet ihlalini ileri süren taraf (savcılık veya şikayetçi), failin vergi mahremiyetine uymakla yükümlü olduğunu ve bilgiyi bu sıfatla edindiğini ispatlamalıdır; bu konuda görevi veya sıfatını gösteren resmi belgeler ve kayıtlar esastır.
• Fiilin ihlal niteliğini taşıdığı, yani bilginin yetkisiz bir kişiye ya da makama açıklandığı, tanık beyanları, yazışmalar ve belgelerle ispatlanır.
• Failin savunması, bilgiyi yasal bir gereklilik veya yetki çerçevesinde paylaştığı yönünde ise, bu iddiayı kendisi ispatlamalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.359: Vergi kaçakçılığı suçlarını düzenler; mahremiyet ihlali bu suçların dışında kalan ayrı bir fiildir ve m.362 ile birlikte uygulama alanı sınırlarını belirler.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.363: Vergi suçlarında ceza hükümlerine ilişkin genel bir çerçeve sunar; mahremiyet ihlali bakımından ayrı değerlendirme gerektirir.
• 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu m.239: Maddenin yollama yaptığı hükümdür; cezanın türü ve miktarı bu maddeden belirlenir.

Madde, Vergi Usul Kanunu'nun 6. maddesinin son fıkrası uyarınca mükelleflerin vergi kanunlarının uygulanmasıyla ilgili hesap, yazı ve benzeri özel işlerini yapmaları yasaklanan memurların bu yasağa aykırı hareketlerini suç olarak düzenler ve bu hareketlerden vergi ziyaına neden olunması halinde ayrıca vergi ziyaı cezası kesilmesini öngörür. Hükmün muhatabı, mükellefler adına vergi işleri yapması yasak olan kamu görevlileridir; mükellef ya da yasağa tabi olmayan kişiler bakımından uygulanmaz. Maddede memurun yasağa aykırı hareketinin hangi suç tipine tabi olacağı ve vergi ziyaı cezasının hangi koşulda kesileceği düzenlenmiştir. Yasağın kapsamını belirleyen 6. madde, vergi cezalarının türlerini gösteren 344. madde ile TCK'nın genel hükümleri bu maddeye yalnız atıf yoluyla bağlıdır. Mükellefin kendi vergi ziyaından doğan sorumluluğu, usulsüzlük cezaları ve vergi ceza davasının usulü bu maddenin konusu değildir.

Mükelleflerin özel işlerini yapan memurlar: hangi kavramlar bilinmeli?

Yasaklı memur

Vergi kanunlarının uygulanmasıyla ilgili hesap, yazı ve benzeri özel işleri mükellefler adına yapması, VUK 6. maddesinin son fıkrası gereğince yasaklanan kamu görevlisidir. Yasak, memurun görevi nedeniyle mükellefin işini üstlenmesine yöneliktir.

Hesap, yazı ve sair özel işler

Mükellefler adına vergi beyannamesi, defter tutma, hesap çıkarma ve benzeri vergi işlerinin yapılmasını ifade eden geniş bir kavramdır. Yasak, bu tür işlerin resmi görev dışında üstlenilmesini kapsar.

Vergi ziyaı

Bu hareketler sonucunda vergi alacağının eksik doğması veya tahsil edilememesi durumudur. Maddede vergi ziyaı cezasının kesilebilmesi için bu sonucun doğmuş olması aranır.

Mükelleflerin özel işlerini yapan memurlar: hangi şartlar aranır?

• Failin kamu görevlisi olan memur olması ve VUK 6. maddesinin son fıkrası uyarınca vergi işlerini mükellef adına yapmasının yasaklanmış bulunması gerekir.
• Failin mükellefler adına hesap, yazı veya sair özel işleri yapması, yani yasağa aykırı bir hareketi bulunması gerekir.
• Yasağa aykırı hareketin TCK m.257/1 kapsamındaki görevi kötüye kullanma suçunun unsurlarını taşıması gerekir.
• Hareketin vergi ziyaına neden olması halinde, ayrıca VUK m.344 uyarınca vergi ziyaı cezası kesilmesi için bu sonucun gerçekleşmiş olması gerekir.
• Vergi ziyaı cezası, suç işleyen memura ayrıca kesilir; vergi ziyaı cezasının kesilmesi için ceza hükmünün ayrıca uygulanmasını ortadan kaldıran bir koşul aranmaz.

Mükelleflerin özel işlerini yapan memurlar: hangi sonuçları doğurur?

• Yasağa aykırı hareket eden memur, TCK m.257/1 hükmüne göre cezalandırılır.
• Hareketler vergi ziyaına neden olmuşsa, memura ayrıca VUK m.344 uyarınca vergi ziyaı cezası kesilir.
• Vergi ziyaına neden olunmamışsa yalnız TCK m.257/1 uyarınca cezalandırma yapılır ve vergi ziyaı cezası kesilmez.
• Bu maddeye dayanılarak mükellef hakkında ayrı bir yaptırım kararı verilmez; mükellefin vergi borcu ve usulsüzlük sorumluluğu ayrı hükümlere göre belirlenir.
• Yasağa aykırılık, memurun hangi işi yaptığına bağlıdır; yasak kapsamı dışında kalan bir vergi işi bu madde kapsamında değerlendirilmez.

Mükelleflerin özel işlerini yapan memurlar: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Madde metninde yer alan memur ile yasaklı olmayan kamu görevlisi kavramlarını karıştırmak; yalnız yasağa tabi memurlar bu maddenin kapsamındadır.
• Vergi ziyaı cezasını, vergi ziyaı doğmadan da kesilebilir saymak; madde ceza kesilmesini vergi ziyaına neden olunmuş olma koşuluna bağlar.
• Memura verilecek cezayı VUK m.344'e göre belirlemek; suç cezası TCK m.257/1'e, vergi ziyaı cezası ise VUK m.344'e göre ayrı ayrı belirlenir.
• Mükellefe bu madde üzerinden ceza kesmek; madde yalnız memurun kişisel sorumluluğunu düzenler.
• Vergi suçu ile bu maddedeki suçu aynı kabul etmek; bu madde yalnız yasağa aykırı memur hareketlerini kapsar.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Vergi suçlarını düzenleyen 359-363. maddelerin ceza hukuku anlamında suç niteliği taşıdığı ve adli yargı yerlerinde görülmesi gerektiği kabul edilmektedir. (7. Daire, 2016/9417 E., 2021/1451 K., 08.03.2021)
• 213 sayılı Kanun'un 359 ila 363. maddelerinde yazılı fiillerin vergi suçu olarak değerlendirildiği ve bu suçların ceza hukuku ilkelerine tabi olduğu kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2020/1063 E., 2020/1306 K., 02.12.2020; 4. Daire, 2019/2251 E., 2021/4363 K., 23.09.2021; 4. Daire, 2019/2252 E., 2021/4362 K., 23.09.2021; 4. Daire, 2019/2250 E., 2021/4364 K., 23.09.2021)
• Mükellefin bilmeden kullandığı belgelerin suç kastı olmadığı gerekçesiyle bu suçlardan işlem yapılmaması gerektiği kabul edilmektedir. (11. Ceza Dairesi, 2016/9288 E., 2019/8002 K., 14.11.2019)

Nasıl ispat edilir?

• Yasağa aykırı hareketin varlığını ileri süren savcılık veya vergi idaresi, memurun yasak kapsamındaki bir vergi işini mükellef adına yaptığını ispatlamakla yükümlüdür.
• Yasağın varlığı, memurun görevi ve mükellef adına yaptığı işi gösteren belgeler, yazışmalar veya tanık beyanıyla ispatlanır.
• Memurun, yaptığı işin yasak kapsamında olmadığı yönündeki savunmasını ileri sürmesi halinde, bu savunmayı kendisi ispatlar.
• Vergi ziyaı cezasının kesilmesi için vergi ziyaının gerçekleştiği ve bu ziyaın memurun hareketinden kaynaklandığı, vergi idaresi tarafından ispatlanmalıdır.
• Kastın varlığı, memurun yasağı bilerek hareket ettiğini gösteren kayıt ve olgularla değerlendirilir; kastın tespiti dosya kapsamındaki belgelere dayanır. (11. Ceza Dairesi, 2016/9288 E., 2019/8002 K., 14.11.2019)

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.6: Son fıkrası, mükelleflerin vergi işlerini yaptırma yasağını düzenleyen dayanak hükümdür; bu maddedeki yasak bu hükme bağlıdır.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.344: Vergi ziyaına neden olunduğunda memura kesilecek vergi ziyaı cezasının dayanağıdır.
• 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu m.257: Yasağa aykırı hareketin cezai yaptırımını belirleyen hükümdür; birinci fıkra uygulanır.