Genel esaslar (VUK)

Madde, vergi kanunlarına aykırı hareket edenlerin hangi cezalarla cezalandırılacağını genel olarak belirler. Bu cezalar, Vergi Usul Kanunu'nda yer alan vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük cezaları ve diğer cezalardır. Madde, vergi kanunlarına aykırılık yapan gerçek ve tüzel kişilere uygulanır. Maddenin kendisi vergi ziyaı cezasının oranını, usulsüzlük cezasının miktarını, kusur durumunu, tekerrür ve indirim kurallarını düzenlemez; bu konular Vergi Usul Kanunu'nun ilgili cezai hükümlerinde yer alır. Ayrıca vergi suçlarının ve vergi kaçakçılığının cezalandırılmasını da düzenlemez (m.359 ve izleyen maddeler). Vergi borcunun tahsili ve sorumluluk hükümleri de bu maddenin kapsamı dışındadır (m.10).

Cezalar: hangi kavramlar bilinmeli?

Vergi ziyaı cezası

Vergi kanunlarına aykırılık sonucunda Devletin vergi alacağının eksik kalmasına bağlanan idari para cezasıdır. Ceza, ziyaa uğratılan verginin miktarı ile ilişkilidir.

Usulsüzlük cezası

Vergi kanunlarında öngörülen yükümlülüklerin yerine getirilmemesi hâlinde, verginin doğrudan eksik ödenmesi dışında kalan aykırılıklara bağlanan idari yaptırımdır.

Diğer cezalar

Vergi Usul Kanunu dışındaki kanunlarda, vergi kanunlarına aykırılık için öngörülen ayrı yaptırımlardır. Maddede bu cezalar Vergi Usul Kanunu'nun kendi cezalarıyla birlikte sayılmıştır.

Cezalar: hangi şartlar aranır?

• Vergi kanunlarından birine aykırı bir hareketin bulunması gerekir.
• Aykırılığın Vergi Usul Kanunu'nda yer alan bir vergi cezasını (vergi ziyaı cezası veya usulsüzlük cezası) ya da başka bir kanunda öngörülen cezayı doğurması gerekir.
• Maddenin uygulanması, ilgili cezai hükmün kendi unsurlarının da gerçekleşmesine bağlıdır; madde tek başına ceza doğurmaz.

Cezalar: hangi sonuçları doğurur?

• Vergi kanunlarına aykırı hareket eden kişi, Vergi Usul Kanunu'nda yazılı vergi ziyaı ve usulsüzlük cezaları ile cezalandırılır.
• Aykırılık başka kanunlarda öngörülen diğer cezaları da doğuruyorsa, bu cezalar da uygulanır.
• Madde, cezanın miktarını ve türünü kendisi belirlemez; ceza ilgili Vergi Usul Kanunu hükmü uyarınca tayin edilir.
• Vergi kanunlarına aykırılık bulunmayan hâllerde bu maddeye dayanarak ceza verilemez.

Cezalar: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maddeyi tek başına ceza dayanağı olarak göstermek; oysa ceza miktarı ve türü ilgili özel cezai hükümden alınır.
• Vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük cezasını aynı hüküm altında saymak; her birinin koşulu ve miktarı ayrıdır.
• Madde metninde 'özel usulsüzlük cezası' gibi bir kategori bulunduğunu varsaymak; metinde böyle bir ifade yoktur.
• Maddenin tarihsel değişikliğine dayanarak eski cezai rejimi güncel hükümle karıştırmak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Yüksek mahkeme uygulamasında, madde tek başına ceza verilmesine dayanak yapılmaz; her cezanın dayanağı olarak ilgili özel cezai hüküm gösterilir. (3. Daire, 2023/6058 E., 2025/758 K., 19.02.2025)
• Usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezasının ayrı değerlendirilmesi gerektiği kabul edilmektedir. Madde metninde 'usulsüzlük' dışında bir özel usulsüzlük cezası kategorisi bulunmadığı belirtilmektedir. (3. Daire, 2023/6058 E., 2025/758 K., 19.02.2025)
• Vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri nedeniyle artırılması, yalnızca ilgili vergi ziyaı cezasının hesabına ilişkin bir konu olarak ele alınmaktadır. (9. Daire, 2023/3225 E., 2024/5301 K., 16.10.2024)
• Yargıtay uygulamasında, vergi ziyaı cezalarının bir kısmının bağımsız işlemlerden doğduğu hâllerde ayrı ayrı değerlendirilmesi gerektiği yönünde içtihat değişikliği yapılmıştır. (9. Daire, 2024/613 E., 2025/3396 K., 10.09.2025)

Nasıl ispat edilir?

• Vergi kanununa aykırılığı ve buna bağlı cezayı ileri süren idare, aykırılığın varlığını ve ilgili cezai hükmün şartlarının gerçekleştiğini ispatlamakla yükümlüdür.
• Aykırılık, vergi inceleme raporu, defter ve belgeler gibi yazılı delillerle ispatlanır.
• Mükellef, aykırılığın bulunmadığını ya da cezai sorumluluğunun doğmadığını yazılı belgelerle ortaya koyarak savunabilir.
• Madde metninde ayrıca bir ispat kuralı yer almadığından, ispat yükü genel hükümlere göre belirlenir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.344: Vergi ziyaı cezasının kesilmesine ilişkin temel hükümdür; bu madde, 331. maddedeki vergi ziyaı cezasının kaynağıdır.
• 213 sayılı Kanun m.359: Vergi kaçakçılığı suçunu düzenler; bu suç ile vergi ziyaı cezası arasındaki ilişki uygulamada ayrıca değerlendirilir.
• 213 sayılı Kanun m.10: Tüzel kişiler ile yönetim kurulu üyelerinin vergi borcundan sorumluluğunu düzenler; 331. maddenin kapsamı dışındadır.

Bu madde, vergi cezası sorumluluğunun kime yöneltileceğini düzenler. Velayet veya vesayet altında bulunanlar ile işlerinin idaresi bir kayyıma verilmiş olanlar bakımından, bunların vergi kanunlarına aykırı fiillerinden dolayı ceza uygulanmayacağını ve cezanın velî, vasi veya kayyıma yöneltileceğini öngörür. Uygulama alanı, kendi adına hareket edemeyen bu kişilerin vergi ödevlerinin temsilci eliyle yerine getirildiği durumlardır. Madde, vergi asıl borcunun ödenmesini, vergi ziyaı cezasının tahsil edilip edilmeyeceğini, vergi kanunlarındaki ödevlerin kime ait olduğunu ve vergi ceza hukukunda kusur ve ceza sorumluluğunun genel esaslarını düzenlemez (vergi asıl borcu ve bu borcun sorumlusu için ilgili vergi kanunu hükümleri; cezanın şahsiliği ve kusur için genel vergi ceza hükümleri).

Küçüklerin ve kısıtlıların ceza muhatabı olmadığı haller: hangi kavramlar bilinmeli?

Velayet

Ana ve babanın küçük çocuğun kişi ve malvarlığı üzerindeki kanuni temsil ve bakım yetkisidir. Velayet altındaki kişi vergi ödevlerini kendisi yerine getiremeyebilir.

Vesayet

Velayet altında olmayan veya velayeti sona eren, ya da kendi işlerini yürütemeyen kişiler için mahkemece atanan vasi aracılığıyla yürütülen koruma rejimidir.

Kayyım

Mahkemece bir kişinin işlerinin idaresi için atanan temsilcidir. Madde bakımından işlerin idaresi kayyıma tevdi edilmiş kişiler de bu hükmün kapsamındadır.

Kendisine izafeten ceza

Ceza sorumluluğunun fiili işleyen kişi yerine, onu temsil eden kişiye yöneltilmesi anlamına gelir. Burada ceza, temsil ilişkisi üzerinden temsilciye aittir.

Küçüklerin ve kısıtlıların ceza muhatabı olmadığı haller: hangi şartlar aranır?

• Vergi kanunlarına aykırı bir fiilin, velayet veya vesayet altında bulunan ya da işlerinin idaresi kayyıma tevdi edilmiş bir kişi adına işlenmiş olması gerekir.
• Fiilin bu kişinin kendi hareketi olarak değil, velî, vasi veya kayyımın hareketi olarak değerlendirilebilmesi gerekir.
• Cezanın muhatabının velî, vasi veya kayyım olması için, aykırılığın temsilci tarafından işlenmiş veya temsilci sorumluluğunu doğuran bir hareketle gerçekleşmiş olması gerekir.

Küçüklerin ve kısıtlıların ceza muhatabı olmadığı haller: hangi sonuçları doğurur?

• Velayet veya vesayet altındaki ya da işleri kayyıma tevdi edilmiş kişi, kendisine izafeten velî, vasi veya kayyımın vergi kanunlarına aykırı hareketlerinden dolayı cezaya muhatap tutulmaz.
• Bu hallerde vergi cezasının muhatabı velî, vasi veya kayyımdır.
• Madde, cezanın kime yöneltileceğini belirler; vergi ödevinin ve asıl vergi borcunun temsil edilen kişide kalıp kalmadığını ayrıca düzenlemez.
• Madde metninde temsilcinin ceza sorumluluğunun hangi kusur esasına bağlı olduğu açıkça yazılmamıştır; bu konu genel vergi ceza hükümlerine bırakılmıştır.

Küçüklerin ve kısıtlıların ceza muhatabı olmadığı haller: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Velayet veya vesayet altındaki kişiye, temsilcinin fiili nedeniyle ceza kesmek; madde açıkça cezanın temsilciye yöneltilmesini öngörür.
• Temsil ilişkisi bulunmayan, kendi adına hareket eden kişinin fiilinde bu maddeyi uygulamak; madde yalnızca izafeten ceza hallerini kapsar.
• Cezanın temsilciye yöneltilmesi ile asıl vergi borcunun temsilciye geçtiğini sanmak; madde yalnızca ceza muhatabını belirler, asıl borç konusunda hüküm içermez.

Nasıl ispat edilir?

• Temsil edilen kişinin velayet veya vesayet altında bulunduğu ya da işlerinin idaresinin kayyıma tevdi edildiği, ceza kararını veren idare veya mahkemece belgelerle ortaya konulmalıdır; bu belgeler vesayet kararı, velayet kaydı veya kayyım atama kararıdır.
• Aykırı fiilin velî, vasi veya kayyım tarafından işlendiğini gösteren beyanname, yazışma, ödeme veya bildirim kayıtları ile ispat edilir.
• Temsil edilen kişinin fiilin kendi hareketi olduğunu ileri sürmesi halinde, bu iddiayı ve fiilin temsilci dışında bir kişi tarafından işlendiğini ileri süren taraf ispatlamalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun: Maddenin bulunduğu Vergi Usul Kanunu'dur; vergi cezalarının genel esasları ve bu maddenin uygulanacağı ceza hükümleri bu kanun içinde yer alır.

Madde, tüzel kişilerin idare ve tasfiyesinde Vergi Kanununa aykırı hareketlerden doğan vergi cezalarının kime kesileceğini düzenler; cezanın birinci planda tüzel kişi adına kesileceğini belirler. Maddenin ikinci fıkrası, tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin vergi sorumluluğuna ilişkin 10. madde hükmünün vergi cezaları bakımından da uygulanacağını öngörür. Üçüncü fıkra, 359 ve 360. maddelerde yazılı fiillerin işlenmesi halinde cezanın bu fiilleri işleyenler hakkında hükmolunacağını kurar. Madde, tüzel kişiliğin vergi borcunun asıl sorumluluğunu ve kanuni temsilcilere ilişkin sorumluluğu birlikte düzenler; buna karşılık vergi borcunun kanuni temsilciden tahsil usulünü ve tahsil edilemeyen vergi borcunun müdürler ve ortaklar bakımından sorumluluğunu (213 m.10 ve 6183 m.35) düzenlemez. Ticaret şirketlerinin kuruluş öncesi işlemlerden veya genel hukuki sorumluluklarından, cezai sorumluluğun düşmesinden ve vergi cezalarının uzlaşma ya da indirim hükümlerinden de bu madde içinde söz edilmez.

Tüzel kişilerin sorumluluğu: hangi kavramlar bilinmeli?

Tüzel kişiye kesilen vergi cezası

Vergi Kanununa aykırı bir hareket sonucunda doğan cezanın, fiili işleyen gerçek kişi yerine tüzel kişi adına kesilmesidir. Kesilme, idare ve tasfiye sırasında yapılan aykırılıklar için öngörülmüştür.

Kanuni temsilci

Tüzel kişinin vergi ödevlerini onun adına yerine getiren gerçek kişidir. Bu sıfat, 213 sayılı Kanunun 10. maddesindeki sorumluluğun muhatabını belirler ve kanuni görevden doğar; kişinin fiilen yönetime katılması aranmaz.

Vergi cezası

Vergi Kanununa aykırılık nedeniyle idarenin uyguladığı yaptırımdır. Madde, bu cezanın muhatabını belirler; cezanın miktarı ve hesabı bu maddede yer almaz.

359 ve 360. madde fiilleri

Vergi Usul Kanununda vergi suçu olarak düzenlenen ve cezai yaptırıma bağlanan fiillerdir. Bu fiiller tüzel kişi adına değil, fiili işleyenler hakkında cezalandırılır.

Tüzel kişilerin sorumluluğu: hangi şartlar aranır?

• Vergi Kanununa aykırı bir hareketin tüzel kişinin idare veya tasfiyesi sırasında yapılmış olması gerekir.
• Bu aykırılıktan bir vergi cezası doğmuş olmalıdır; ceza, tüzel kişi adına kesilir.
• Cezanın kesilmesi için tüzel kişinin mükellef veya vergi sorumlusu sıfatına sahip olması gerekir.
• Kanuni temsilcinin vergi sorumluluğu, 213 sayılı Kanunun 10. maddesindeki koşullara bağlı olarak vergi cezaları bakımından da uygulanır.
• 359 ve 360. maddelerdeki fiillerin işlenmesi halinde, bu fiilleri gerçekleştiren kişilerin fiile ilişkin kusuru aranır ve ceza bu kişiler hakkında hükmolunur.

Tüzel kişilerin sorumluluğu: hangi sonuçları doğurur?

• Idare ve tasfiye sırasında Vergi Kanununa aykırı bir hareket yapılırsa doğan vergi cezası tüzel kişi adına kesilir.
• Tüzel kişiye kesilen vergi cezası tahsil edilemezse, kanuni temsilcinin sorumluluğuna ilişkin 213 sayılı Kanun m.10 hükmü vergi cezaları bakımından da uygulanır.
• 359 ve 360. maddelerdeki fiiller işlenmişse cezalar tüzel kişi yerine bu fiilleri işleyenler hakkında hükmolunur.
• Tüzel kişi adına ceza kesilmesi, fiili işleyen gerçek kişinin 359-360. madde kapsamındaki cezai sorumluluğunu ortadan kaldırmaz.

Tüzel kişilerin sorumluluğu: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Vergi cezasını fiili işleyen gerçek kişiye kesmek; madde uyarınca ceza önce tüzel kişi adına kesilir.
• 359 ve 360. madde fiilleri nedeniyle kesilen cezayı tüzel kişiye yüklemek; bu fiiller için ceza fiili işleyenler hakkında hükmolunur.
• Kanuni temsilci sorumluluğunu, tüzel kişiden tahsil edilemediği kanıtlanmadan doğmuş saymak; tahsil edilemeyen kısım için bu sorumluluk söz konusu olur.
• 333. maddenin ikinci fıkrasını vergi borcu tahsilinin tüm koşullarına teşmil etmek; bu fıkra yalnız vergi cezaları bakımından 10. maddeyi uygular.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Uygulamada tüzel kişilerde vergi kanunları yönünden sorumluluğun 213 sayılı Kanunun 10. ve 333. maddelerinde birlikte düzenlendiği kabul edilmektedir. (12. Ceza Dairesi, 2025/2597 E., 2025/7229 K., 15.10.2025; 11. Ceza Dairesi, 2023/4525 E., 2024/12216 K., 23.10.2024)
• Limited şirket adına kesilen kaçakçılık cezasının tahsil edilemediği durumda, cezanın kesildiği şirketin müdürü hakkında ödeme emri düzenlenmesi, 213 sayılı Kanunun 10. ve 333. maddelerine dayandırılmıştır; bu uygulamanın kanuni temsilcinin sorumluluğu ile ilgili olduğu kabul edilmiştir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1996/189 E., 1997/192 K., 11.04.1997)
• Kanuni temsilcinin sorumluluğunun tespiti için, tüzel kişi hakkındaki vergi cezasının kesilmesi ve bu cezanın tahsil edilememesi koşullarının aranması gerektiği kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2020/1516 E., 2022/490 K., 13.04.2022; Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2020/1517 E., 2022/491 K., 13.04.2022)
• Vergi Dava Daireleri Kurulu, vergi zıyaı nedeniyle kesilecek cezanın tüzel kişi adına kesilmesi gerektiğini 333. maddeye dayandırmıştır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2005/86 E., 2005/158 K., 17.06.2005)

Nasıl ispat edilir?

• Tüzel kişi adına kesilen vergi cezasının varlığını ve miktarını idare, vergi inceleme raporu ve ceza ihbarnamesi ile ispat eder.
• Kanuni temsilcinin 333. maddenin ikinci fıkrası ve 213 sayılı Kanun m.10 kapsamında sorumlu tutulabilmesi için, tüzel kişiden tahsil edilemediğini idare ispat eder.
• Kanuni temsilci, kendisine yüklenen sorumluluğa karşı ödeme, ödevlerini yerine getirdiğine dair belge veya kusurun bulunmadığı savunmasını ileri sürerek bu iddialarını ispat etmek zorundadır.
• 359 ve 360. madde kapsamındaki fiilin fiili işleyen kişiye atfı için, fiilin o kişi tarafından işlendiğinin ve kusurunun idare tarafından ortaya konulması gerekir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.10: Tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin vergi sorumluluğunu düzenler. 333. maddenin ikinci fıkrası bu hükmü vergi cezaları bakımından uygulanır kılar.
• 213 sayılı Kanun m.359: Vergi suçu olarak düzenlenen fiilleri tanımlar. 333. maddenin üçüncü fıkrası bu fiillerin işlenmesi halinde cezanın fiili işleyenler hakkında hükmolunacağını öngörür.
• 213 sayılı Kanun m.360: Vergi suçu fiillerine bağlanan cezaları düzenler. 333. maddenin üçüncü fıkrası, bu maddede öngörülen cezaların fiili işleyenlere uygulanacağını belirtir.
• 6183 sayılı Kanun m.35: Tüzel kişiden tahsil edilemeyen kamu alacaklarında kanuni temsilcilerin sorumluluğunu düzenler; ancak vergi cezalarının kesilmesi bu madde ile değil 333. madde ile belirlenir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 334. maddesi, damga vergisi ve damga resmi uygulamalarında gerek nispi gerek maktu vergi ve resimlerle ilgili cezadan sorumlu olanlar birden fazla olduğunda aralarındaki sorumluluk ilişkisini düzenler; sorumluluğun müteselsil olduğunu ve yekdiğerine müracaat haklarının saklı kaldığını belirtir. Madde, damga vergisi ve damga resmine tabi kâğıtlarda vergi ve cezadan birden fazla kişinin sorumlu olduğu durumlara uygulanır. Maddenin kapsamı dışında kalanlar: sorumluların kimler olduğu ve kâğıdı ibraz edenin ya da imza edenin sorumluluğu (damga vergisi kanununun 24. maddesi), resmî daire, noter ve bankaların ödevleri (damga vergisi kanununun 26 ve 27. maddeleri), müteselsil sorumluluk halinin tek tek kâğıt türlerine göre belirlenmesi, ve vergi ile cezanın tahsil usulü ile ödeme sonrası rücu davası ve zamanaşımı gibi usul yönleri bu maddede düzenlenmez.

Damga vergisi ve damga resminde sorumluluk: hangi kavramlar bilinmeli?

Müteselsil sorumluluk

Birden fazla sorumlunun borcun tamamından birlikte ve her biri ayrı ayrı sorumlu olması durumudur. Alacaklı, sorumlulardan dilediğine tamamı için başvurabilir. Maddede bu sorumluluk, vergi ve cezanın tamamı bakımından kurulmuştur.

Rücu hakkı

Sorumlulardan birinin borcun tamamını ya da bir kısmını ödemesi halinde, diğer sorumlulara karşı ödediği tutarı talep edebilmesi hakkıdır. Madde bu hakkı açıkça saklı tutmuş ve sorumlular arasındaki iç ilişkiyi değiştirmemiştir.

Damga vergisi ve damga resmi cezası

Kâğıt üzerinden alınması gereken vergi ile bu verginin ödenmemesi veya noksan ödenmesi nedeniyle kanunda öngörülen cezanın birlikte oluşturduğu sorumluluk konusudur. Maddede nispi ve maktu vergi ile resimler ayrım gözetilmeksizin aynı rejime tabi tutulmuştur.

Damga vergisi ve damga resminde sorumluluk: hangi şartlar aranır?

• Damga vergisi veya damga resmine tabi bir kâğıt ya da işlem bulunmalıdır.
• Bu kâğıt veya işlemden dolayı vergi veya ceza yükümlülüğü doğmuş olmalıdır.
• Birden fazla kişinin bu vergi veya cezadan sorumlu olması gerekmektedir.
• Sorumlular arasında yekdiğerine müracaat hakkını ortadan kaldıran bir anlaşma veya hüküm bulunmamalıdır; müracaat hakları saklı kalmalıdır.
• Sorumluların her biri vergi ve cezanın tamamından müteselsilen sorumlu tutulmaktadır.

Damga vergisi ve damga resminde sorumluluk: hangi sonuçları doğurur?

• Birden fazla sorumlu bulunduğunda vergi ve cezanın tamamından her biri müteselsilen sorumlu olur.
• Sorumlulardan biri ödeme yaparsa, diğer sorumlulara karşı rücu hakkını kazanır.
• Müteselsil sorumluluk, sorumlular arasındaki iç ilişkiyi değiştirmez; rücu hakkı saklı kalır.
• Sorumlulardan birinin ödemesi, diğerlerinin sorumluluğunu tamamen ortadan kaldırmaz; alacak tamamen ödenene kadar sorumluluk sürer.

Damga vergisi ve damga resminde sorumluluk: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Müteselsil sorumluluğu paylaşımlı sorumlulukla karıştırarak alacaklının her sorumludan yalnız payını talep edebileceğini düşünmek.
• Rücu hakkını maddede saklı tutulmuş bir hak olarak değil, tüm sorumlular bakımından otomatik bir paylaşım gibi görmek.
• Sorumluluğun yalnız vergiye mi yoksa cezaya mı ilişkin olduğunu ayırmadan tamamının müteselsil olduğunu varsaymak; madde ikisini birlikte kapsar.

Nasıl ispat edilir?

• Müteselsil sorumluluğu ileri süren alacaklı, birden fazla kişinin vergi veya cezadan sorumlu olduğunu kâğıt veya işlem üzerinden ispatlamalıdır.
• Sorumluluğa itiraz eden kişi, kendisinin sorumlu olmadığını veya ödemeyle borcun sona erdiğini ispatlamakla yükümlüdür.
• Rücu talebinde bulunan sorumlu, ödemeyi yaptığını ve diğer sorumluların da sorumlu olduğunu belgeyle ortaya koymalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 m.334: Maddenin kendisidir; ceza sorumluluğunun müteselsil yapısını kurar.

Bu madde, tek bir fiille başka nevi birden fazla verginin ziyaına yol açıldığında vergi ziyaı cezasının nasıl kesileceğini düzenler; buna göre her vergi bakımından ayrı ayrı ceza kesilir. Madde, vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri ve vergi ziyaı cezasının genel koşullarını tanımlamaz. Madde, ayrı ayrı ceza kesilmesinin uygulanacağı haller bakımından zamanaşımı veya usul sürelerini de düzenlemez.

Muhtelif vergi ziyaına sebebiyet verilmesi: hangi kavramlar bilinmeli?

Vergi ziyaı

Vergilendirme yükümlülüğünün yerine getirilmemesi sonucu Devletin uğradığı vergi kaybıdır. Maddenin uygulanabilmesi için bu kaybın tek bir fiille birden fazla vergi bakımından doğmuş olması gerekir.

Tek bir fiil

Vergi ziyaı cezasını istilzam eden, tek bir hareketle gerçekleşen eylemdir. Birden fazla hareketin bulunduğu hallerde madde uygulanmaz; tek fiil koşulu aranır.

Başka nevi vergi

Farklı vergi türlerini ifade eder; örneğin gelir vergisi ile katma değer vergisi gibi. Aynı vergi türünün farklı dönemlerine ilişkin ziyaı bu kavram kapsamında değildir.

Ayrı ayrı ceza

Her vergi türü için ayrı bir vergi ziyaı cezasının kesilmesi anlamına gelir. Cezalar birleştirilmez; her vergi türü için ayrı bir ceza hesaplanır.

Muhtelif vergi ziyaına sebebiyet verilmesi: hangi şartlar aranır?

• Tek bir fiilin bulunması gerekir; birden fazla bağımsız fiil varsa madde değil, ilgili genel hükümler uygulanır.
• Bu fiil vergi ziyaı cezasını istilzam eden bir fiil olmalıdır.
• Fiilin sonucunda başka nevi birden fazla verginin ziyaa uğramış olması gerekir.
• Her vergi bakımından ayrı ayrı ceza kesilmesi için, ziyaa uğrayan her vergi türünün ayrı ayrı belirlenebilmesi gerekir.

Muhtelif vergi ziyaına sebebiyet verilmesi: hangi sonuçları doğurur?

• Tek fiil ile başka nevi birden fazla vergi ziyaa uğramışsa, her vergi bakımından ayrı ayrı vergi ziyaı cezası kesilir.
• Cezalar birleştirilmez; her vergi türü için ayrı bir ceza hesaplanır ve uygulanır.
• Tek fiil ile tek vergi ziyaa uğramışsa bu madde uygulanmaz; genel ceza hükmü uygulanır.
• Aynı nevi vergilerde bu madde doğrudan uygulanmaz.

Muhtelif vergi ziyaına sebebiyet verilmesi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Birden fazla bağımsız fiili tek fiil sayıp bu maddeyi uygulamak.
• Aynı nevi vergi ziyaını başka nevi vergi gibi değerlendirip her vergi için ayrı ceza kesmek.
• Tek fiil ile birden fazla vergi ziyaa uğramasına rağmen cezaları birleştirerek tek ceza kesmek.
• Madde metnindeki fıkra düzenini ve kapsamı kitap veya karar üzerinden yorumlamak; madde metni esas alınmalıdır.

Nasıl ispat edilir?

• Vergi ziyaı cezasının her vergi bakımından ayrı kesildiğini iddia eden idare, tek fiilin varlığını ve bu fiil sonucunda birden fazla nevi verginin ziyaa uğradığını belgelerle ortaya koymalıdır.
• Tek fiilin varlığı ve sonucu, inceleme raporu, vergi beyannameleri ve ilgili kayıtlarla ispatlanır.
• Mükellef, fiilin birden fazla olduğunu veya vergi ziyaının tek bir nev'i kapsadığını ileri sürerse, bu savunmayı kendi delilleriyle ispatlamalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.359: Vergi kaçakçılığı suçunun tanımını yapar. Tek fiille birden fazla vergi ziyaı doğuran hallerde, vergi kaçakçılığı suçu ile vergi ziyaı cezasının birlikte uygulanıp uygulanmayacağı bu maddeyle birlikte değerlendirilir.
• 5326 sayılı Kabahatler Kanunu m.15: Bir fiilin hem kabahat hem suç olması halinde yalnız suçtan yaptırım uygulanacağını öngörür; vergi ziyaı cezası ile vergi kaçakçılığı çakışmalarında bu hüküm tartışmalıdır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 336. maddesi, tek bir fiille hem vergi ziyaına hem usulsüzlüğe yol açılması hâlinde bu fiillere bağlanacak idari para cezalarının nasıl kesileceğini düzenler. Maddenin birinci fıkrası, aynı fiilden doğan vergi ziyaı ve usulsüzlük cezaları arasında yalnızca miktar itibarıyla en ağır olanın kesilmesini öngörür. İkinci fıkrası, usulsüzlük cezası kesilmiş bir fiilin sonradan vergi ziyaına da yol açtığının anlaşılması hâlinde ne yapılacağını belirler. Madde, mükellef ve diğer ilgililer bakımından vergi ve ceza yükümlülüklerinin uygulanmasında kullanılır. Madde, cezanın hesaplanma usulünü, vergi ziyaı cezasının oranlarını, vergi kaçakçılığı suçunun cezasını ve bu suçla ilgili ceza kovuşturmasını düzenlemez; bunlar sırasıyla 213 sayılı Kanun'un 344. ve 359. maddelerinde yer alır. Ayrıca usulsüzlük cezalarının kendi oranlarını ve tarhiyat zamanaşımını bu madde belirlemez.

Muhtelif cezayı istilzam etmesi: hangi kavramlar bilinmeli?

Vergi ziyaı

Vergi alacağının eksik tarh edilmesi, geç tahsil edilmesi ya da hiç tahsil edilememesi sonucunu doğuran durumdur. Madde bu durumu tanımlamaz, yalnızca bu sonuca bağlanan cezanın usulsüzlük cezasıyla birlikte değerlendirilmesini düzenler.

Usulsüzlük

Vergi ziyaına yol açmayan, ancak vergi kanunlarındaki defter, belge ve bildirim yükümlülüklerine aykırılık oluşturan fiildir. Madde, bu fiilin cezasının vergi ziyaı cezasıyla birlikte hangi esasa göre kesileceğini belirler.

Cezayı istilzam eden tek bir fiil

Aynı eylemin hem vergi ziyaı hem usulsüzlük cezasını doğurması anlamına gelen fiildir. Birden fazla bağımsız fiil bu hükmün kapsamına girmez ve her biri için ayrı ceza kesilir.

Miktar itibarıyla en ağır ceza

Aynı fiilden doğan ceza kalemlerinden parasal tutarı en yüksek olanıdır. Karşılaştırma, ceza tutarları üzerinden yapılır; cezaların türü veya niteliği bu karşılaştırmada ölçüt olmaz.

Mukayese ve ikmal

İkinci fıkrada geçen, daha önce usulsüzlük cezası kesilmiş bir fiilin vergi ziyaı cezasıyla karşılaştırılıp eksik kalan kısmının tamamlanmasıdır. Önceden kesilen usulsüzlük cezası, vergi ziyaı cezasının tamamen yerine geçmez; fark kadar ek ceza kesilebilir.

Muhtelif cezayı istilzam etmesi: hangi şartlar aranır?

• Aynı fiilin hem vergi ziyaına hem de usulsüzlüğe yol açması gerekir.
• Fiilin cezayı gerektiren tek bir fiil olması, yani birden fazla bağımsız fiil olmaması gerekir.
• Vergi ziyaı ve usulsüzlük cezalarının her biri için ayrı ceza tutarı belirlenmiş olmalıdır.
• Bu cezalardan yalnızca miktar itibarıyla en ağır olanı kesilir; diğeri kesilmez.
• Usulsüzlük cezası daha önce kesilmiş ise, sonradan vergi ziyaı anlaşıldığında bu ceza vergi ziyaı cezasıyla karşılaştırılır ve eksik kalan kısım tamamlanır.

Muhtelif cezayı istilzam etmesi: hangi sonuçları doğurur?

• Tek fiilden doğan vergi ziyaı ve usulsüzlük cezalarından yalnızca miktar itibarıyla en ağır olan kesilir.
• Daha hafif olan ceza kesilmez; iki cezanın toplamı uygulanmaz.
• Usulsüzlük cezası kesilmiş fiilin sonradan vergi ziyaına da yol açtığı anlaşılırsa, önceki usulsüzlük cezası vergi ziyaı cezası ile karşılaştırılır.
• Karşılaştırma sonucunda vergi ziyaı cezası daha yüksek çıkarsa, eksik kalan kısım ikmal edilerek kesilir.
• Önceki usulsüzlük cezasının kesilmiş olması, vergi ziyaı cezasının kesilmesine engel değildir.
• Tek bir fiil bulunmadığında, yani birbirinden bağımsız fiiller söz konusu olduğunda bu madde uygulanmaz.

Muhtelif cezayı istilzam etmesi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Tek fiilden doğan vergi ziyaı ve usulsüzlük cezalarını toplayarak iki ceza birden kesmek; yalnızca miktar itibarıyla en ağır olan cezanın kesileceğini gözden kaçırmak.
• Birbirinden bağımsız fiilleri tek fiil sayarak 336. maddeyi uygulamak; her fiilin ayrı cezaya tabi olduğunu atlamak.
• Önceden kesilmiş usulsüzlük cezasını vergi ziyaı cezasının yerine geçen tam ceza saymak; mukayese ve ikmal yapılması gerektiğini ihmal etmek.
• Miktar itibarıyla karşılaştırma yapmak yerine ceza türünü ölçüt almak.
• Vergi kaçakçılığı suçunun işlendiği hâllerde 336. maddeyi doğrudan uygulamak; bu hâlde 359. maddenin son fıkrasının ayrıca değerlendirilmesi gerektiğini gözden kaçırmak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Tek fiilden doğan vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük cezasının her ikisinin birlikte kesilmesi, 336. maddenin açık hükmüne aykırı kabul edilmektedir. (3. Daire, 2023/10394 E., 2024/3320 K., 22.05.2024; 9. Daire, 2021/3248 E., 2023/235 K., 14.02.2023)
• Vergi ziyaı cezası ile mükerrer usulsüzlük cezası kesilmesi, aynı fiil nedeniyle yapılan işlemde hukuka aykırılık olarak değerlendirilmektedir. (3. Daire, 2023/10394 E., 2024/3320 K., 22.05.2024)
• Usulsüzlük cezası kesilmiş bir fiilin sonradan vergi ziyaına yol açtığının anlaşılması hâlinde, önceki cezanın mukayesesi ve eksik kısmın ikmali yapılmaktadır. (9. Daire, 2021/3248 E., 2023/235 K., 14.02.2023)
• Vergi ziyaı cezasının hesaplanmasında defter ve belgelerin ibraz edilmemesi hâlinde, ibraz edilmeyen kayıtlara dayanan tarhiyatın bu madde kapsamında değerlendirildiği görülmektedir. (9. Daire, 2023/8990 E., 2024/7694 K., 18.12.2024)
• Usulsüzlük cezasının kesilmesine ilişkin uyuşmazlıklarda, 336. maddenin uygulanıp uygulanmadığının ayrıca incelenmesi gerektiği kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2021/548 E., 2022/1493 K., 07.12.2022)

Nasıl ispat edilir?

• Vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük cezasının aynı tek fiilden doğduğunu idare ispat yükü altındadır; fiilin ayrı ayrı olduğunu iddia eden mükellef bunu belgeleriyle göstermelidir.
• Tek fiil iddiası, işlemin dayanağı olan tespit tutanakları, inceleme raporu ve ilgili belgelerle değerlendirilir.
• Usulsüzlük cezası kesildikten sonra vergi ziyaının sonradan anlaşıldığını ileri süren idare, bu durumu yeni tespite dayanarak ortaya koymalıdır.
• Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu kayıtlara dayalı vergi ziyaı tespitinin dayanağı olarak kullanılabilir. (9. Daire, 2023/8990 E., 2024/7694 K., 18.12.2024)

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.344: Vergi ziyaı cezasının oranlarını ve kesilme koşullarını düzenler; 336. maddenin karşılaştırma yapacağı ceza tutarı bu maddeye göre belirlenir.
• 213 sayılı Kanun m.359: Vergi kaçakçılığı suçunu düzenler; bu suç ile vergi ziyaı kabahati birlikte işlendiğinde 336. maddenin uygulanıp uygulanmayacağı bu hükümle birlikte değerlendirilir.

Madde, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda ayrı ayrı yapılmış vergi ziyaı veya usulsüzlüklerde ceza kesilmesinin esasını düzenler. Ayrı ayrı yapılan her fiil için ayrı ceza kesilmesi ilkesini koyar ve 352. maddede yazılı usulsüzlüklerden aynı takvim yılı içinde aynı nevinden birden fazla yapılanlar için ikinci ve sonraki fiillerde cezanın azaltılmasını öngörür. Aynı nevi usulsüzlüğün ölçütünü de tanımlar. Madde, vergi ziyaı cezalarının miktarını, 352. maddedeki usulsüzlük cezalarının oranlarını ve ceza kesme usulünü düzenlemez (m.350–352 ve ilgili hükümler). Maddenin kişisel kapsamı, cezanın tahsili, zamanaşımı ve ceza ihbarnamesine itiraz yolları da bu maddede düzenlenmemiştir.

Fiil ayrılığı: hangi kavramlar bilinmeli?

Ayrı ayrı yapılmış vergi ziyaı veya usulsüzlük

Birbirinden bağımsız, her biri kendi başına bir vergi kaybına veya usul ihlaline yol açan fiillerdir. Birden çok fiil bulunduğunda her biri için ayrı ceza kesilmesi esastır.

Aynı nevi usulsüzlük

Madde metnine göre fiillerin 352. maddede gösterilen derece ve fıkralar itibarıyla birbirine uyması demektir. Fiilin aynı fıkra ve derecede yer alması, nevinin aynı sayılması için ölçüttür.

Aynı takvim yılı

Birden fazla usulsüzlüğün aynı nevi kapsamında birlikte değerlendirilebilmesi için aranan zaman sınırıdır. Yıl dışında gerçekleşen fiiller bu indirim kapsamında sayılmaz.

Dörtte bir oranı

Aynı nevi usulsüzlüğün ikinci ve sonraki her fiili için, birincisine ait cezanın dörtte birinin kesilmesi anlamına gelir. Oran, birinci fiilin cezası üzerinden hesaplanır.

Fiil ayrılığı: hangi şartlar aranır?

• Birden fazla vergi ziyaı veya usulsüzlük fiilinin bulunması gerekir ve bu fiiller birbirinden ayrı işlenmiş olmalıdır.
• Birden fazla fiilin 352. maddede yazılı usulsüzlüklerden olması halinde, ikinci ve sonraki fiiller için indirim uygulanabilmesi amacıyla fiillerin aynı takvim yılı içinde işlenmiş olması aranır.
• Fiillerin aynı nevi usulsüzlük olması, yani 352. maddede gösterilen derece ve fıkralar bakımından birbirine uygun olması gerekir.
• İndirimin uygulanabilmesi için birinci fiilin cezası kesilmiş olmalıdır; sonraki fiillerin cezası bu birinci cezanın dörtte biri olarak belirlenir.
• Aynı nevi olmayan ya da farklı takvim yıllarında işlenen fiiller için indirim uygulanmaz; her biri için tam ceza kesilir.

Fiil ayrılığı: hangi sonuçları doğurur?

• Ayrı ayrı yapılmış her vergi ziyaı veya usulsüzlük için ayrı ceza kesilir.
• 352. maddedeki usulsüzlüklerden aynı takvim yılı içinde aynı nevinden birden fazla yapılması halinde, birincisi için tam ceza kesilir.
• Aynı nevi ikinci ve sonraki her fiil için birincisine ait cezanın dörtte biri kesilir.
• Farklı takvim yıllarında işlenen aynı nevi usulsüzlükler indirim kapsamına girmez.
• Aynı nevi olmayan (farklı derece ya da fıkrada yer alan) usulsüzlükler arasında dörtte bir indirimi uygulanmaz.

Fiil ayrılığı: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Aynı nevi usulsüzlüğü yalnızca usulsüzlük türünün genel adına bakarak belirlemek; ölçütün 352. maddenin derece ve fıkraları olduğunu gözden kaçırmak.
• Takvim yılı şartını gözetmeden farklı yıllarda işlenen fiillere de dörtte bir indirimi uygulamak.
• Dörtte bir indirimini 352. madde dışındaki vergi ziyaı cezalarına da uygulamak.
• Birinci fiilin cezası yerine sonraki fiillerin cezası üzerinden hesap yapmak; indirimin her zaman birincinin cezası üzerinden hesaplandığını unutmak.
• Ayrı ayrı yapılmış fiilleri tek fiil sayarak tek ceza kesmek ya da tek fiili birden çok fiil sayarak çoğaltılmış ceza kesmek.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Aynı nevi usulsüzlük tespitinde uygulamanın, fiillerin 352. maddenin hangi derece ve fıkrasına girdiğine bakarak karşılaştırma yaptığı kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1996/107 E., 1997/385 K., 10.10.1997)
• Vergi Dava Daireleri Kurulu, birden fazla faturada eksik bilgi bulunması halinde her fatura için ayrı ayrı 337. maddeye göre ceza kesilmesini kabul etmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2001/501 E., 2002/62 K., 15.02.2002)
• Aynı nevi usulsüzlüklerde ilk fiil için tam ceza, sonrakiler için dörtte bir oranında indirimli ceza uygulanmaktadır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2008/371 E., 2010/182 K., 16.04.2010)

Nasıl ispat edilir?

• Ayrı ayrı yapılmış fiillerin varlığını ve sayısını ortaya koymak idarenin ispat yükündedir; inceleme raporu, tespit tutanakları ve fatura veya belge örnekleri bu amaçla kullanılır.
• Aynı nevi olup olmadığı, fiillerin 352. maddenin hangi derece ve fıkrasına girdiğinin belgelerle gösterilmesiyle belirlenir; idare bu tespiti yapmakla yükümlüdür.
• Aynı takvim yılında işlendiğini gösteren tarihli belgeler, indirimin uygulanması için ayrıca gereklidir; yükümlü, fiillerin farklı yıllarda olduğunu ileri sürerek indirimi talep edebilir ve bunu belgeyle ispatlar.
• Birden fazla fiilin bulunduğu iddiasında idare, her fiili ayrı ayrı belgelendirmek zorundadır; tek bir belgeden birden fazla fiil çıkarılmışsa bunun ayrı ayrı yapıldığını göstermelidir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 m.352: Aynı nevi usulsüzlüğün ölçütü olan derece ve fıkralar bu maddede gösterilir; 337. maddedeki dörtte bir indirimi yalnız bu maddedeki usulsüzlüklere uygulanır.
• 213 sayılı Kanun: Maddenin ait olduğu kanun olarak vergi ziyaı ve usulsüzlük cezalarının genel rejimini oluşturur; cezaların miktarı ve kesilme usulü bu kanunun ilgili hükümlerinde düzenlenmiştir.

Bu madde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı cezası kesinleşen kişiler hakkında, belirli süre içinde yeniden ceza kesilmesi halinde uygulanacak artırım oranlarını ve bu artırımın üst sınırını düzenler. Düzenlediği konular; tekerrüre bağlanan artırım oranları (vergi ziyaı cezasında yüzde elli, usulsüzlük cezasında yüzde yirmibeş), artırım tutarının üst sınırı ve beş yıllık ile iki yıllık sürelerin hesabında esas alınacak tarihtir. Madde, tekerrür uygulamasında kesinleşme tarihine bağlı olarak 213 sayılı Kanun kapsamındaki tüm vergi ve usul cezalarına uygulanır. Maddenin düzenlemediği konular arasında vergi ziyaı cezasının ve usulsüzlük cezasının kendisi (m.341 ve m.344 gibi ceza normları), bu cezaların kesilme usulü ve itiraz yolları (m.355 vd. ve m.359 vd.) ile tarhiyat ve tebliğ süreleri yer alır; bunlar ilgili maddelerinde düzenlenmiştir.

Tekerrür: hangi kavramlar bilinmeli?

Tekerrür (VUK m.339 kapsamında)

Daha önce vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı kesilen ve kesinleşen bir cezanın bulunması hâlinde, belirli süre içinde yeniden ceza kesilmesi durumudur. Tekerrürün varlığı için yeni cezanın, önceki cezanın kesinleşme tarihinden itibaren öngörülen süreler içinde kesilmesi gerekir.

Kesinleşme tarihi

Maddenin hem artırım süresinin başlangıcı hem de beş ve iki yıllık sürelerin hesabı bakımından esas aldığı tarihtir. Madde, sürelerin hesabında artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihinin dikkate alınacağını açıkça öngörür.

Vergi ziyaı cezası

Vergi ziyaına sebebiyet verilmesi nedeniyle kesilen cezadır. Maddede tekerrür hâlinde yüzde elli oranında artırılır.

Usulsüzlük cezası

Vergi usulüne aykırılık nedeniyle kesilen cezadır. Maddede tekerrür hâlinde yüzde yirmibeş oranında artırılır.

Artırım tutarının üst sınırı

Yapılacak artırım tutarının, kesinleşen cezadan fazla olamayacağı sınırdır. Birden fazla kesinleşen ceza varsa, bunlardan tutar itibarıyla en yüksek olanı esas alınır.

Tekerrür: hangi şartlar aranır?

• Önceki cezanın vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı kesilmiş ve kesinleşmiş olması gerekir.
• Yeni cezanın, önceki cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren, vergi ziyaı cezasında beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlük cezasında ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar kesilmesi gerekir.
• Yeni cezanın, önceki cezayla aynı nitelikte, yani vergi ziyaı cezası için vergi ziyaı cezası ya da usulsüzlük cezası için usulsüzlük cezası olarak kesilmiş olması gerekir.
• Artırımın uygulanabilmesi için tekerrüre esas cezanın kesinleşmiş olması zorunludur; kesinleşmemiş ceza artırıma esas alınamaz.
• Artırım tutarı, kesinleşen cezadan fazla olamaz; birden fazla kesinleşen ceza varsa tutar itibarıyla en yüksek olanı sınır alınır.

Tekerrür: hangi sonuçları doğurur?

• Beş yıllık süre içinde vergi ziyaı cezası tekerrür hâlinde kesilirse, vergi ziyaı cezası yüzde elli oranında artırılarak uygulanır.
• İki yıllık süre içinde usulsüzlük cezası tekerrür hâlinde kesilirse, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılarak uygulanır.
• Artırım tutarı, kesinleşen cezadan fazla olamaz; birden fazla kesinleşen ceza varsa tutar itibarıyla en yüksek olanından fazla olamaz.
• Süre içinde ceza kesilmemişse artırım uygulanmaz ve cezanın asıl oranı üzerinden işlem yapılır.
• Artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi, süre hesabında dikkate alınır.

Tekerrür: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Beş yıllık ve iki yıllık süreleri karıştırmak; vergi ziyaı cezası için beş, usulsüzlük cezası için iki yıl esas alınır.
• Artırım oranlarını karıştırmak; vergi ziyaı cezasında yüzde elli, usulsüzlük cezasında yüzde yirmibeş uygulanır.
• Kesinleşmemiş cezayı tekerrüre esas almak; yalnızca kesinleşmiş ceza artırıma konu olabilir.
• Artırım tutarını üst sınırı aşacak şekilde hesaplamak; artırım, kesinleşen cezadan fazla olamaz.
• Birden fazla kesinleşmiş ceza varsa, bunların tutarlarını toplayarak sınır belirlemek; sınır tutar itibarıyla en yüksek olan cezadır.
• Süreleri takvim yılı sonuna kadar hesaplamamak; süre, isabet ettiği takvim yılının sonunda biter.
• Kesinleşme tarihi yerine cezanın tebliğ tarihini esas almak; süreler kesinleşme tarihine göre hesaplanır.
• Madde metnindeki yıl sayılarını kitap veya kararlardaki eski sayılarla karıştırmak; güncel metin esastır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Tekerrür artırımına esas alınan cezanın, 2021 değişikliği öncesi kesinleşmiş olması hâlinde de kesinleşme tarihinin dikkate alınacağı kabul edilmektedir. (3. Daire, 2023/8064 E., 2025/3531 K., 29.09.2025)
• Tekerrür hükmünün uygulanabilmesi için tarh ve ceza ihbarnamelerinde tekerrürü gerektiren dayanakların somut olarak gösterilmesi gerektiği; dayanakların gösterilmemesi hâlinde artırılan ceza kısmının iptal edilebileceği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2023/5075 E., 2024/5892 K., 14.11.2024; 3. Daire, 2023/5017 E., 2024/5894 K., 14.11.2024)
• Tekerrür artırımının ceza kesilirken somut gerekçeyle belirtilmesi, vergi tekniği raporu ile desteklenmesi gerektiği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2023/5030 E., 2024/5890 K., 14.11.2024)
• Beyan edilmeyen vergi için re'sen tarhın yapılmasında, lehe kanun hükümlerinin geçmişe yürümesi ilkesi çerçevesinde m.339'un değişiklikten sonraki hâlinin dikkate alınacağı kabul edilmektedir. (9. Daire, 2023/1110 E., 2025/3517 K., 16.09.2025)
• Tekerrür artırımının yapıldığı cezanın dava sürecinde iptal edilmesi hâlinde artırılan kısmın da iptal edileceği; olay tarihindeki hükmün uygulanacağı kabul edilmektedir. (9. Daire, 2023/3187 E., 2024/5299 K., 16.10.2024)

Nasıl ispat edilir?

• Tekerrür artırımını yapan idare, önceki cezanın kesinleşmiş olduğunu ve kesinleşme tarihini ispatlamakla yükümlüdür; bu, ceza kesinleşme belgesi ve dosya kayıtlarıyla yapılır. (3. Daire, 2023/8064 E., 2025/3531 K., 29.09.2025)
• İdare, yeni cezanın önceki cezanın kesinleşme tarihinden itibaren ilgili süre içinde kesildiğini ispat etmek zorundadır; tarih farkı hesaplaması belgeyle gösterilir.
• Tekerrür artırımının dayanağı, tarh veya ceza ihbarnamesinde somut olarak gösterilmelidir; gösterilmemesi hâlinde idare, artırımın dayanağını yargılama aşamasında belgelerle ortaya koymak zorunda kalır. (3. Daire, 2023/5075 E., 2024/5892 K., 14.11.2024)
• Kesinleşmemiş bir cezaya dayanılan artırımda, bu cezanın kesinleşmiş olduğunu ispat yükü idaredektir; mükellef aksini ileri sürerse idare kesinleşme belgesi sunmalıdır.
• Vergi ziyaı iddiasına dayanak olan vergi tekniği raporunda artırım gerekçesi tespit edilmemişse, bu eksiklik mükellef tarafından ileri sürülebilir. (3. Daire, 2023/5030 E., 2024/5890 K., 14.11.2024)

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.339: Madde metninin kendisidir; tekerrür artırımının oranını, süresini ve üst sınırını belirler.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 340. maddesi, vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük cezaları ve 359. maddedeki vergi kaçakçılığı suçuna bağlanan cezalar ile diğer kanunlardaki cezaların içtima ve tekerrür hükümleri bakımından birleştirilip birleştirilemeyeceğini düzenler. Maddenin ikinci fıkrası, Kanunla vergi cezasıyla cezalandırılan fiillerin aynı zamanda 359. madde kapsamında suç oluşturması hâlinde vergi cezası kesilmesinin suç takibine engel olmayacağını düzenler. Madde, vergi cezalarının ve suçların hangi sıfatla kimlere uygulanacağını, vergi ziyaı cezasının miktarını ve usulsüzlük cezalarının ayrıntılarını düzenlemez (m.13, m.341 vd.). Vergi kaçakçılığı suçunun unsurları, cezası ve suç ortaklığı hükümleri de bu maddede değil, 359. maddede ve Türk Ceza Kanunu'nda aranmalıdır. Vergi ziyaı cezasının zamanaşımı ve uzlaşma gibi usul yönleri de bu maddenin konusu değildir.

Suçlarda birleşme: hangi kavramlar bilinmeli?

İçtima

Birden fazla suç veya cezanın tek bir hükümde birleştirilmesi ya da bu birleşmenin hesaplanması anlamına gelen kavramdır. Madde, vergi cezaları ile suç cezaları arasında bu birleştirmenin yapılamayacağını söyler.

Tekerrür

Aynı ya da benzer fiillerin tekrarı nedeniyle cezanın artırılmasını ifade eder. Madde, vergi cezalarının bu hükümler bakımından birleştirilmemesini öngörür.

Vergi ziyaı cezası

Vergi ziyaına sebebiyet verilmesi hâlinde kanunda öngörülen idari para cezasıdır. Madde bu cezanın 359. maddedeki suç cezalarıyla birleştirilemeyeceğini belirtir.

Usulsüzlük cezası

Vergi usul hükümlerine aykırılık nedeniyle kanunda öngörülen idari para cezalarıdır. Madde bu cezaların da içtima ve tekerrür bakımından birleştirilemeyeceğini düzenler.

Vergi kaçakçılığı suçu (359. madde)

Kanunun 359. maddesinde tanımlanan ve kasten işlenen suçtur. Bu maddeye göre suç oluştuğunda vergi cezası kesilmesi ayrıca suç takibine engel değildir.

Suçlarda birleşme: hangi şartlar aranır?

• Fiilin Kanunla vergi cezasıyla cezalandırılan bir fiil olması gerekir; bu, vergi ziyaı cezası ya da usulsüzlük cezası gerektiren bir eylem anlamına gelir.
• Aynı fiilin aynı zamanda 359. maddeye göre suç teşkil etmesi gerekir; bu hâlde vergi cezası kesilmesi suç takibine engel olmaz.
• Vergi cezaları ile 359. maddedeki ve diğer kanunlardaki cezaların içtima ve tekerrür hükümleri bakımından birleştirilmemesi gerekir; bu yasak fiilin aynı olup olmamasına bağlı değildir.
• İkinci fıkra uygulanırken 359. maddede yer alan suçun gerçekten oluşmuş olması gerekir; suç oluşmamışsa fıkranın koruduğu takibat yapılmasına engel olmama sonucu doğmaz.

Suçlarda birleşme: hangi sonuçları doğurur?

• Vergi cezaları ile 359. maddedeki suç cezası içtima ve tekerrür hükümleri bakımından birleştirilemez.
• Aynı fiil hem vergi cezası hem 359. madde suçu oluşturuyorsa vergi cezası kesilmesi suç takibine engel olmaz.
• Fiil yalnız vergi cezası gerektiriyorsa, suç takibi değil idari yaptırım uygulanır.
• Kabahatler Kanunu 15. maddesinin üçüncü fıkrası ile çatışma iddiası bulunmakla birlikte, uygulamada 359. maddenin son fıkrası ile birlikte değerlendirilmesi gerekir.

Suçlarda birleşme: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Vergi ziyaı cezası ile 359. madde cezasını tek ceza gibi birleştirip hesaplamak; bu madde buna izin vermez.
• Aynı fiil için vergi cezası kesildiği gerekçesiyle suç takibinin durduğunu sanmak; ikinci fıkra bu sonucu doğurmaz.
• Ikinci fıkrayı, fiilin suç oluşmadığı hâllere de uygulamak; fıkra yalnız suç teşkil eden fiiller için geçerlidir.
• Kabahatler Kanunu 15. maddesinin üçüncü fıkrası ile 340. maddeyi çelişkili saymak; 359. maddenin son fıkrası bu ilişkiyi düzenlemiştir.
• Madde metnindeki iki fıkrayı eski ders anlatımına göre okuyup fıkra numaralarını karıştırmak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Vergi ziyaı cezası ile vergi kaçakçılığı suçundan verilen ceza birlikte uygulanabilir ve birbirine engel olmaz. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/47 E., 2024/939 K., 23.10.2024)
• Fiil hem vergi ziyaı kabahati hem vergi kaçakçılığı suçu oluşturduğunda, 340. maddenin ikinci fıkrası gereği vergi cezası kesilmesi ceza takibine engel değildir. (2019/4 E., 2021/78 K., 04.11.2021)
• Re'sen tarh edilen vergi ile kesilen vergi ziyaı cezasının hukuka uygunluğu, 340. maddenin birinci fıkrası ile birlikte değerlendirilmiştir. (7. Daire, 2020/513 E., 2023/2409 K., 05.05.2023)

Nasıl ispat edilir?

• Vergi ziyaı cezası ile 359. madde suçunun birlikte uygulanması iddiasını ileri süren taraf, aynı fiilin her iki yaptırıma konu olduğunu ispatlamakla yükümlüdür.
• Fiilin 359. madde kapsamında suç oluşturduğu, ceza mahkemesinin kararı ya da savcılık soruşturma belgeleri ile gösterilir.
• Vergi ziyaı cezasının kesildiği iddiası, vergi dairesi tarhiyat ve ceza ihbarnamesi ile ispatlanır.
• Karşı taraf 340. maddenin ikinci fıkrası dışında bir içtima kuralının uygulanması gerektiğini ileri sürerse, bu iddiayı kendisi ispatlamak zorundadır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/47 E., 2024/939 K., 23.10.2024)

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.359: Vergi kaçakçılığı suçunu düzenler; 340. maddenin ikinci fıkrası bu suçun varlığını ön koşul olarak alır.
• 213 sayılı Kanun m.344: Vergi ziyaı cezasını düzenler; 340. maddenin birinci fıkrasında birleştirilmesi yasaklanan cezalardan biridir.
• 5237 sayılı Kanun m.40: Suça iştirak kuralını düzenler; vergi kaçakçılığı suçuna iştirak eden kişilerin sorumluluğunda bu hükümden yararlanılır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 341. maddesi, vergi ziyaı kavramını tanımlar ve bu kavramın hangi hallerde oluştuğunu gösterir: mükellef veya sorumlunun vergilendirmeyle ilgili ödevlerini zamanında ya da eksiksiz yerine getirmemesi, gerçeğe aykırı beyanlar ve sair suretlerle verginin noksan tahakkukuna ya da haksız iadeye sebebiyet verilmesi, ve sonradan tahakkuk ettirme veya iadeyi geri alma hâlinin ceza uygulamasına engel olmadığı. Madde mükellef ve sorumluya uygulanır. Maddenin düzenlemediği konular: vergi ziyaı cezasının miktarı ve kesilmesi (m.344), vergi kaçakçılığı suçu ve bu suçun cezası (m.359), kusur ve ceza sorumluluğunun ayrıntıları ile vergi ziyaı kabahatinin Kabahatler Kanunu'na göre değerlendirilmesi, resen tarh ve düzeltme süreleri (m.30 ve diğerleri).

Vergi ziyaı: hangi kavramlar bilinmeli?

Vergi ziyaı

Mükellef veya sorumlunun vergilendirmeyle ilgili ödevlerini zamanında ya da eksiksiz yerine getirmemesi sonucunda verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi ya da eksik tahakkuk ettirilmesidir. Maddenin ikinci fıkrasına göre gerçeğe aykırı beyan ve sair yollarla verginin noksan tahakkukuna ya da haksız iadeye sebebiyet verilmesi de vergi ziyaı sayılır.

Ödev ihlali

Vergilendirmeyle ilgili beyan, bildirim, defter tutma ve benzeri yükümlülüklerin zamanında veya eksiksiz yerine getirilmemesidir. Birinci fıkradaki vergi ziyaının bu ihlale bağlı olarak doğduğu hâlde ödevin ihlali ile verginin noksan tahakkuku arasında nedensellik aranır.

Gerçeğe aykırı beyan

Şahsi, medeni hâller veya aile durumu hakkında yapılan, gerçeğe uymayan açıklamadır. Bu beyan, verginin noksan tahakkukuna ya da haksız iadeye sebebiyet verdiğinde ikinci fıkra kapsamında vergi ziyaı oluşturur.

Haksız iade

Hak sahibi olmayan kişiye ya da hakedilenden fazla yapılan vergi iadesidir. Geri alınması hâlinde de ceza uygulamasına engel olmaz.

Vergi ziyaı: hangi şartlar aranır?

• Mükellef veya sorumlunun vergilendirmeyle ilgili bir ödevinin bulunması ve bu ödevin zamanında yerine getirilmemesi ya da eksik yerine getirilmesi gerekir.
• Bu ihlal sonucunda verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi ya da eksik tahakkuk ettirilmesi gerçekleşmiş olmalıdır; ödev ihlali ile verginin noksan kalması arasında nedensellik bulunmalıdır.
• İkinci fıkra kapsamındaki hâllerde gerçeğe aykırı beyan ya da sair bir usulsüz davranış ile verginin noksan tahakkukuna veya haksız iadeye sebebiyet verilmiş olmalıdır.
• Vergi ziyaının sonradan düzeltilmesi, yani verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi, tamamlanması ya da haksız iadenin geri alınması, ceza uygulanmasını engellemez; bu hâl ziyaın varlığını ortadan kaldırmaz.

Vergi ziyaı: hangi sonuçları doğurur?

• Birinci fıkradaki hâllerde verginin zamanında ya da eksiksiz tahakkuk ettirilmemesi vergi ziyaı sayılır ve bu ziyaa bağlı yaptırımlar gündeme gelir.
• İkinci fıkradaki hâllerde gerçeğe aykırı beyan veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuku ya da haksız iade sağlanmış olur ve bu da vergi ziyaı hükmündedir.
• Verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi, tamamlanması ya da haksız iadenin geri alınması, ceza uygulanmasına engel olmaz.
• Ödev yerine getirilmiş ve verginin doğru tahakkuk ettirilmiş olduğu hâllerde vergi ziyaı oluşmaz.

Vergi ziyaı: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Vergi ziyaını yalnızca verginin eksik ödenmesi olarak anlamak; maddenin ödev ihlali ile beyan ve iade hâllerini de kapsadığını gözden kaçırmak.
• Sonradan tahakkuk ettirme ya da tamamlamanın ceza uygulamasını ortadan kaldırdığını sanmak; madde bunun tersini açıkça söyler.
• Vergi ziyaı kabahati ile vergi kaçakçılığı suçunu birbirine karıştırmak ve kaçakçılık oluştuğunda aynı fiil için hem suç hem kabahat yaptırımı uygulamak.
• Vergi ziyaı için kusur aranmadığını düşünmek; uygulamada kabahat olarak kabul edildiğinden taksirle işlenebilmesi ve kusur gerekliliği gözetilmelidir.
• İkinci fıkradaki haksız iadeyi yalnızca noksan tahakkuk ile aynı kabul etmek; her iki hâl de ziyaa sebep olur ancak mekanizmaları farklıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mahkemeler, 341. maddede kusur aranmadığını kabul etmekte; ancak vergi ziyaı cezasının uygulanabilmesi için ödev ihlalinin ya da beyanın verginin noksan tahakkukuna nedensellik bağıyla bağlandığını aramaktadır. (4. Daire, 2019/2251 E., 2021/4363 K., 23.09.2021)
• Vergi ziyaı cezasının kesilebilmesi için verginin resen tarh edilmiş olması ve bu tarhın 341 ve 344. maddelere dayandırılması uygulamada sık görülen bir yoldur. (Adana Bölge Adliye Mahkemesi 9. Hukuk Dairesi, 2022/2681 E., 2026/616 K., 24.03.2026; İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 14. Hukuk Dairesi, 2022/1220 E., 2026/32 K., 15.01.2026)
• Ziyaa sebebiyet verildiğinde mükellefin sonradan beyanname vermesi ya da düzeltme yapması, ceza kesilmesini ortadan kaldırmamaktadır. (7. Daire, 2020/1093 E., 2023/797 K., 20.02.2023)
• Vergi ziyaı kabahat niteliğinde kabul edilerek Kabahatler Kanunu'nun genel hükümleri, özellikle taksirle işlenebilme ve objektif sorumluluğun kabul edilmemesi ilkesi, uygulanmaktadır. (Ceza Genel Kurulu, 2020/49 E., 2022/232 K., 31.03.2022)

Nasıl ispat edilir?

• Vergi ziyaının varlığını ileri süren idare, verginin zamanında veya eksiksiz tahakkuk ettirilmediğini ve bu durumun ödev ihlaline ya da beyana bağlı olduğunu ispatlamakla yükümlüdür.
• Ödev ihlali beyanname, bildirim, defter ve belge gibi resmi kayıtlarla; gerçeğe aykırı beyan ise mükellefin beyanı ile ilgili belgelerin karşılaştırılmasıyla ispatlanır.
• Mükellef, ödevini yerine getirdiğini, beyanın doğru olduğunu ya da ziyaın sonradan giderildiğini ileri sürerek savunabilir; bu savunmayı yazılı belge ile ispatlamalıdır.
• Verginin sonradan tahakkuk ettirildiği ya da haksız iadenin geri alındığı iddiasında, ödeme ve tahakkuk kayıtları ile bu düzeltmenin tarihi belgelenmelidir; bu hâl ceza uygulamasını engellemez.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.344: Vergi ziyaı oluştuğunda uygulanacak idari para cezasını düzenler; m.341 ziyaın tanımını verirken m.344 yaptırımını belirler.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.359: Vergi kaçakçılığı suçunu düzenler; vergi ziyaı bu suçun neticesi olarak ortaya çıkabildiğinden iki hüküm birlikte değerlendirilir.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.30: Resen tarh hâllerini düzenler; ziyaa bağlı tarh işlemlerinde ilgili bir kanuni dayanak olarak anılır.

Madde, veraset ve intikal vergisine ilişkin mükellefiyetlerde tahakkuk işlemi yapılmadan önce beyanname verilmesi için tanınan bekleme süresini ve mükellefe ayrıca verilen ek mühleti düzenler. Beyannamenin bu sürelerde verilmesi halinde vergi ziyaının oluşmamış sayılmasının koşullarını ve sonucunu belirler. Madde, veraset ve intikal vergisi mükellefleri bakımından uygulanır. Vergi tarhına ilişkin cezanın hesabını, vergi zamanaşımı süresini ve veraset ve intikal vergisinin esas hükümlerini (oranlar, matrah, istisnalar) düzenlemez (7338 sayılı Kanun ile ilgili hükümler). Ayrıca beyanname verilmemesi halinde uygulanacak usul ve idari para cezaları, bu maddede değil, Vergi Usul Kanununun ceza hükümlerinde yer alır.

Veraset ve intikal vergisinde ek süre: hangi kavramlar bilinmeli?

Tahakkuk muamelesi

Vergi idaresinin mükellefin ödeyeceği vergi miktarını belirleyerek kaydetmesi işlemidir. Madde, veraset ve intikal vergisinde bu işlemin, beyanname süresi dolmadan yapılmamasını öngörür.

Bekleme süresi

Beyanname verme süresinin bitiminden itibaren 15 gün olup, tahakkuk işlemi bu süre geçmeden yapılamaz. Süre, beyanname verilmesi için tanınan asıl sürenin sonundan başlar.

Ek mühlet

Mükellefe tebliğ edilmesi şartıyla verilen, 15 günlük yeni beyanname süresidir. Yalnızca tebliğ ile işlemeye başlar ve asıl süreden bağımsız olarak verilir.

Vergi ziyaı

Vergisinin eksik veya hiç ödenmemesi sonucunu doğuran durumdur. Madde, belirtilen sürelerde verilen beyannamede vergi ziyaının olmadığını kabul eder.

Veraset ve intikal vergisinde ek süre: hangi şartlar aranır?

• Veraset ve intikal vergisine ilişkin bir mükellefiyet bulunmalıdır; madde yalnızca bu vergi türü için uygulanır.
• Tahakkuk işlemi yapılmadan önce, beyanname verme süresinin sonundan itibaren 15 günlük bekleme süresinin geçmesi beklenmelidir.
• Beyanname bu 15 günlük süre içinde verilmişse vergi ziyaı olmamış sayılır.
• Beyanname bu süre içinde verilmemişse, mükellefe tebliğ edilmek şartıyla yeniden 15 günlük bir mühlet verilmelidir.
• Ek mühlet tebliğ edilmeden verilmiş sayılmaz; tebliğ, mühletin başlangıcı için zorunlu koşuldur.
• Ek mühlet içinde verilen beyanname için de ilk fıkradaki hüküm, yani vergi ziyaı olmadığı kuralı, aynen uygulanır.

Veraset ve intikal vergisinde ek süre: hangi sonuçları doğurur?

• Beyanname bekleme süresi ya da ek mühlet içinde verilirse vergi ziyaı olmamış sayılır.
• Bekleme süresi dolmadan tahakkuk muamelesi yapılmaz; bu süre içinde yapılan tahakkuk, maddenin öngördüğü beklemeye aykırıdır.
• Beyanname verilmezse mükellefe tebliğ şartıyla 15 günlük ek mühlet verilir.
• Ek mühlet tebliğ edilmeden verilmiş sayılmaz.
• Ek mühlet içinde verilen beyanname için de vergi ziyaı olmamış sayılma kuralı geçerlidir.
• Ek mühlet de geçerse maddenin açık hükmü bir sonraki adımı göstermediğinden, işlem bu maddenin kapsamı dışında kalır.

Veraset ve intikal vergisinde ek süre: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Bekleme süresini beyanname süresinin bitiminden değil, verginin doğum tarihinden saymak; süre başlangıcı beyanname verme süresinin sonudur.
• Ek mühleti tebliğ şartı aranmadan kendiliğinden işlemiş saymak; tebliğ yapılmadan ek mühlet doğmaz.
• Ek mühlet içinde verilen beyannameyi vergi ziyaı kuralının dışında tutmak; madde ek mühlet içindeki beyanname için de aynı hükmü uygular.
• Bekleme süresinin geçmesini beklemeden tahakkuk yapılmasını geçerli saymak; bu durumda cezalı tarhiyat hukuka uygun olmaz.
• Madde hükmünü veraset ve intikal dışındaki vergilere genişletmek; madde yalnızca veraset ve intikal vergisi mükellefiyetleri için yazılmıştır.
• Ek süre tanınmadan yapılan tarhiyatı zamanaşımı gerekçesiyle geçerli saymak; uygulamada ek sürenin verilip verilmediği ayrıca incelenir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Veraset ve intikal vergisinde beyana davet edilen mükellefe 15 günlük ek süre verilmeden yapılan cezalı tarhiyatın hukuka uygun olmadığı kabul edilmektedir. (7. Daire, 2021/2662 E., 2023/4761 K., 11.12.2023; 7. Daire, 2020/2017 E., 2021/1596 K., 16.03.2021)
• Beyanname, ek süre verilmeden tarh edilen vergi için ihtirazi kayıtla verilmiş olsa bile, bu beyanname üzerinden vergi ziyaı doğmadığı yönünde değerlendirme yapılmaktadır. (7. Daire, 2020/2263 E., 2022/4211 K., 02.11.2022)
• İvazsız intikalde tespit tarihinden başlayan zamanaşımı hesabında, beyana davet üzerine verilen beyannamenin süresi kontrol edilmektedir. (7. Daire, 2020/2263 E., 2022/4211 K., 02.11.2022; 7. Daire, 2018/4446 E., 2021/617 K., 01.02.2021)
• Zamanaşımı gerekçesiyle verilen kararlarda, 15 günlük ek süre tanınıp tanınmadığının incelenmesi gerektiği kabul edilmektedir. (7. Daire, 2020/2017 E., 2021/1596 K., 16.03.2021; 7. Daire, 2018/4446 E., 2021/617 K., 01.02.2021)

Nasıl ispat edilir?

• Vergi idaresinin, mükellefe beyanname verme süresinin sonundan başlayan 15 günlük bekleme süresi geçmeden tahakkuk işlemi yaptığını ileri sürmesi halinde ispat yükü idarededir; tahakkukun tarihi ile beyanname süresinin bitiş tarihi karşılaştırılarak gösterilir.
• Mükellef, beyannamesini bekleme süresi veya ek mühlet içinde verdiğini ileri sürerse, beyannamenin verildiğini gösteren belge (kayıt, makbuz, posta kaydı) ile bu iddiasını kanıtlar.
• Ek mühletin verildiğini ileri süren idare, mühletin mükellefe tebliğ edildiğini tebliğ belgesiyle ispatlamak zorundadır; tebliğ belgesi yoksa ek mühlet verilmiş sayılmaz.
• Mükellef ek mühletin verilmediğini ileri sürerse, tebliğ belgesinin bulunmadığını ya da tebliğ usulüne uyulmadığını ileri sürmesi yeterlidir; ispat yükü tebliği yapan idaredir.
• Vergi ziyaı olmadığı savunmasında, mükellefin beyanı süre içinde verdiğini ispatlaması gerekir; bu iddiayı yazılı kayıt ile kanıtlaması esastır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 7338 sayılı Kanun: Veraset ve intikal vergisinin esas hükümlerini düzenler; beyanname verme yükümlülüğünün kaynağıdır. Kararlarda beyanname süresi bu kanun ile bağlanır (ek süre bu kanunun 9. maddesinde yer alan dört aylık süreye ek olarak tanınmaktadır).

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 343. maddesi, damga vergisi ve damga resmi dolayısıyla kesilecek vergi cezaları için asgari ceza tutarını ve diğer vergilerde ceza kesilmeyecek alt sınırı düzenler. Madde, vergi ve resme tabi her varaka, senet ve ilan bakımından ayrı bir asgari ceza sınırı koyar. Maddenin uygulanması, vergi ceza hükümlerinin hangi vergi türünde ne ölçüde işletileceğini belirleyen bir alt sınır kuralı olarak yapılır. Madde, vergi ziyaı cezasının oranını, kabahat niteliğini, vergi kaçakçılığı suçunu ve idari para cezalarının yeniden değerlemesini düzenlemez (m.341, m.344, m.359 ve 5326 sayılı Kanun'da yer alır). Ceza kesme usulü, itiraz ve dava süreleri ile zamanaşımı da bu maddenin kapsamı dışındadır.

En az ceza haddi: hangi kavramlar bilinmeli?

En az ceza haddi

Maddede öngörülen, bir ceza kaleminin altına inemeyeceği asgari tutardır. Kanunda belirtilen tutar, kesilecek cezanın hesaplanan miktarı bu tutardan düşük çıksa bile uygulanacak alt sınırdır.

Vergi ve resme tabi varaka, senet ve ilan

Damga vergisi ve damga resmine konu olan her bir kağıt, senet veya ilanı ifade eder. Asgari ceza bu birimlerin her biri için ayrı ayrı uygulanır.

Damga vergisi ve damga resmi dolayısıyla ceza

Bu vergi ve resimlere ilişkin eksik ödemeden doğan vergi cezasıdır. Maddenin ilk fıkrası yalnız bu kapsamdaki cezalar için ayrı bir alt sınır koyar.

Diğer vergilerde ceza sınırı

Damga vergisi ve damga resmi dışındaki vergilerde, her vergi için belirlenen tutara ulaşmayan cezaların kesilmeyeceği anlamına gelen alt sınırdır. Sınır vergi başına uygulanır.

En az ceza haddi: hangi şartlar aranır?

• Ceza kesilecek fiilin damga vergisi veya damga resmi dolayısıyla bir vergi cezası olması gerekir.
• Cezanın konusunun vergi ve resme tabi bir varaka, senet veya ilan olması gerekir; her birim için ayrı asgari tutar uygulanır.
• Damga vergisi ve damga resmi dışındaki bir vergi için kesilecek cezanın, o vergi için belirlenen tutara ulaşması gerekir; bu tutara ulaşmayan ceza kesilmez.
• Hesaplanan ceza, damga vergisi ve damga resmi için kanundaki asgari tutardan az olmamalıdır.

En az ceza haddi: hangi sonuçları doğurur?

• Damga vergisi ve damga resmi dolayısıyla kesilecek vergi cezası, vergi ve resme tabi her varaka, senet ve ilan için madde metnindeki asgari tutardan az olamaz.
• Diğer vergilerde, her vergi için madde metnindeki tutara ulaşmayan cezalar kesilmez.
• Diğer vergilerde ceza tutarı bu eşiğe ulaşırsa ceza kesilir ve asgari tutar kuralı ayrıca uygulanmaz.
• Maddenin uygulanması sonucunda, vergi ceza hükmü tek başına bu eşiği aşmadığı için kesilmeyen cezalar ayrıca hukuka aykırı sayılmaz.

En az ceza haddi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Damga vergisi cezasında asgari tutarı, her varaka için değil, tek bir ceza için uygulamak; oysa tutar her varaka, senet ve ilan için ayrı ayrı uygulanır.
• Diğer vergilerdeki eşiği asgari ceza tutarı gibi okuyup eşik altındaki cezanın yine de kesileceğini düşünmek; oysa bu cezalar kesilmez.
• Damga vergisi ve diğer vergi ayrımını gözden kaçırıp her iki hâlde aynı tutarı uygulamak.
• Kanunda yazılı tutarı yalnız metinden okuyup yeniden değerleme sonrası güncel tutarı dikkate almamak; bu konuda ayrı bir tutar notu varsa ona bakılmalıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Damga vergisi ve damga resmi cezalarında asgari tutarın, kesilen cezanın hesabından bağımsız bir taban olarak uygulanması kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 1996/220 E., 1998/32 K., 16.01.1998)
• Diğer vergilerde eşik tutarın ceza miktarı olarak değil, kesilip kesilmeyeceğini belirleyen sınır olarak uygulanması kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2019/1541 E., 2020/1145 K., 04.11.2020)
• Damga vergisi ile ilgili uyuşmazlıklarda, vergi ve resme tabi her varaka, senet ve ilanın ayrı ayrı sayılarak asgari tutarın her birine uygulanması yönünde uygulama bulunmaktadır. (7. Daire, 1989/351 E., 1993/1464 K., 15.04.1993)

Nasıl ispat edilir?

• Asgari ceza tutarının uygulanmasını isteyen taraf, cezanın damga vergisi veya damga resmi dolayısıyla kesildiğini ve vergi ve resme tabi varaka, senet ya da ilan sayısını ortaya koymalıdır; bu bilgi kesilen ceza ihbarnamesi ve vergi dosyasıyla ispatlanır.
• Diğer vergilerde eşiğin aşılıp aşılmadığını ispat yükü cezayı kesen idaredhttps://www.google.com/search?q=dedir; ceza tutarı ve vergi türü kesim belgesiyle gösterilir.
• Mükellef, cezanın eşik altında kaldığını ileri sürüyorsa bu savunmayı ceza ihbarnamesindeki tutar ve vergi kalemleri üzerinden ispat eder.
• Varaka, senet veya ilan sayısının tespiti, düzenlenen belgelerin dosyaya girmesiyle yapılır; sayının belirsizliği idare aleyhine değerlendirilmez.
• Ceza tutarının eşiği aşıp aşmadığı konusunda çelişki varsa, ceza ihbarnamesinin hesaplama dayanağı belge olarak değerlendirilir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.341: Vergi ziyaı cezasının genel oranını ve kesilmesini düzenler; 343. madde bu cezanın alt sınırını belirler.
• 213 sayılı Kanun m.344: Vergi ziyaı cezasının oranını ve kesilmesini düzenler; 343. maddedeki sınırlar bu ceza bakımından uygulanır.
• 213 sayılı Kanun m.359: Vergi kaçakçılığı suçunu düzenler; kaçakçılık suçunda 343. maddedeki sınırın uygulanıp uygulanmayacağı bu maddeyle birlikte değerlendirilir.
• 5326 sayılı Kanun: Kabahatler hukukunun genel ilkelerini düzenler; vergi ziyaı kabahatinin kasıt ve taksir ilişkisinde uygulanır.