Beyannameye dayanan tarh, ikmalen, re'sen ve idarece tarh

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 25. maddesi, vergi kanunlarına göre beyan üzerinden alınan vergilerin tahakkuk fişi ile tarh ve tahakkukunu düzenler. Maddede tahakkuk fişinin tanzimi, mükellefe verilen nüshanın beyanname makbuzu niteliği ve beyana dayanan verginin ihbarname ile tebliği ile tebliğin ilan yoluyla yapılması hükme bağlanmıştır. Madde, beyan esasına dayanan tüm vergi türlerine genel olarak uygulanır. Maddede beyannamenin verilme süreleri, beyannamenin içeriği, beyan edilen matrahın tespiti veya tarhın zamanaşımı düzenlenmez; bunların bir kısmı 213 sayılı Kanunun ilgili maddelerinde yer alır. Ayrıca beyana dayanmayan re'sen tarh usulü ve bu usulde tebligat esasları da bu maddenin kapsamı dışındadır.

Tahakkuk fişi esası: hangi kavramlar bilinmeli?

Tahakkuk fişi

Vergi dairesince beyannamenin alınması üzerine tanzim edilen, verginin tahakkukunu gösteren belgedir. Maddeye göre beyana dayanan verginin tarh ve tahakkuk ettirilmesi bu belge ile yapılır.

Beyana dayanan vergi

Vergi kanunlarına göre mükellefin beyannamesi üzerine alınan verginin türüdür. Bu vergilerde tarh, vergi dairesinin re'sen takdir ettiği matrah yerine mükellefin beyanına göre gerçekleşir.

Beyanname makbuzu

Mükellefe verilen tahakkuk fişi nüshasının taşıdığı niteliktir. Mükellef, beyannamesinin vergi dairesine ulaştığını bu nüsha ile belgeler.

İhbarname

Beyana dayanan verginin tahakkuk fişi yerine kullanılabilen tebliğ aracıdır. Kanun bunu yalnızca lüzum görülen hallerde öngörür; yani ihbarname kullanımı bir takdir alanıdır ve tahakkuk fişinin yerine geçer.

Tebliğ tekalif cetveli ilanı

Kanunen belli hallerde tebliğin, cetvelin ilan edilmesi yoluyla yapılmasıdır. Bu yol, tebligatın doğrudan muhataba yapılamadığı hallerde kullanılan istisnai yöntemdir.

Tahakkuk fişi esası: hangi şartlar aranır?

• Verginin vergi kanunlarına göre beyan esasına dayanması gerekir; re'sen tarh edilen vergiler bu maddenin kapsamı dışındadır.
• Mükellef veya beyannameyi onun adına veren kişi tarafından beyannamenin vergi dairesine verilmiş olması gerekir.
• Vergi dairesinin beyannameyi alması ve bunun üzerine tahakkuk fişini tanzim etmesi gerekir.
• Tahakkuk fişinin bir nüshasının mükellefe veya beyannameyi onun namına veren kişiye verilmesi gerekir; bu suretle vergi tahakkuk etmiş olur.
• Lüzum görülen hallerde tahakkuk fişi yerine ihbarname ile tebliğ yapılabilir; bu seçim vergi dairesinin takdirindedir.
• Kanunen belli hallerde tebliğin tekalif cetvelinin ilanı ile yapılması gerekir.

Tahakkuk fişi esası: hangi sonuçları doğurur?

• Beyanname vergi dairesine verildiğinde ve tahakkuk fişi tanzim edildiğinde vergi tahakkuk etmiş olur.
• Tahakkuk fişinin mükellefe verilen nüshası beyannamenin makbuzu yerine geçer; mükellef beyannamesinin verildiğini bununla ispat edebilir.
• Lüzum görülen hallerde beyana dayanan verginin tahakkuk fişi yerine ihbarname ile tebliği yapılabilir ve bu durumda tahakkuk ihbarnamenin tebliğiyle gerçekleşir.
• Kanunen belli hallerde tebliğ tekalif cetvelinin ilanı ile yapılır; bu durumda ilan tebligat yerine geçer.
• Beyana dayanmayan vergilerde madde hükmü uygulanmadığından tahakkuk fişi aranmaz.

Tahakkuk fişi esası: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Beyana dayanmayan re'sen tarhı da tahakkuk fişi ile yapılmış saymak; madde yalnızca beyan esasına dayanan vergiyi kapsar.
• İhbarnamenin tahakkuk fişinin yerine geçtiğini unutup her iki belgeyi birlikte zorunlu saymak; ihbarname lüzum görülen hallerde bir seçenektir.
• Tahakkuk fişinin mükellef nüshasını vergi dairesi nüshasıyla karıştırmak; beyanname makbuzu niteliği yalnızca mükellefe verilen nüshaya aittir.
• Tekalif cetvelinin ilanını genel bir tebliğ yöntemi saymak; ilan yalnızca kanunen belli hallerde uygulanır.
• Tahakkuk fişinin tanzim tarihini beyanname verilme tarihiyle karıştırmak; tahakkuk, vergi dairesinin beyannameyi alması ve fişi tanzim etmesiyle gerçekleşir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mahkemeler, beyana dayanan verginin tarh ve tahakkukunu bu maddede öngörülen tahakkuk fişi üzerinden değerlendirmektedir. (Genel Kurul, 2015/15100 E., 27.02.2019; 7. Daire, 1993/5310 E., 1995/4972 K., 04.12.1995; 3. Daire, 2023/11257 E., 2025/2118 K., 25.04.2025)
• Beyanname üzerine tanzim edilen tahakkuk fişinin mükellefe verilen nüshasının beyannamenin makbuzu niteliğinde olduğu kabul edilmektedir. (7. Daire, 1993/5310 E., 1995/4972 K., 04.12.1995; 3. Daire, 2023/11257 E., 2025/2118 K., 25.04.2025)
• Tahakkuk fişi yerine ihbarnamenin kullanılmasının, maddede öngörülen lüzum koşulunun bulunduğu hallerle sınırlı olduğu kabul edilmektedir. (İkinci Bölüm, 2013/4553 E., 16.04.2015)
• Verginin tahakkuk ettiğinin tespitinde tahakkuk fişinin ve tebliğin dikkate alındığı, ayrıca 25. maddenin 27. maddeyle birlikte değerlendirildiği kabul edilmektedir. (İkinci Bölüm, 2013/4553 E., 16.04.2015; 8. Daire, 2020/5919 E., 2024/1400 K., 13.03.2024)
• Düzeltme zamanaşımı süresinin dolup dolmadığının tespitinde 25. maddede düzenlenen tahakkuk işleminin tarihinin esas alındığı kabul edilmektedir. (3. Daire, 2008/97 E., 2010/197 K., 28.01.2010)

Nasıl ispat edilir?

• Beyanname ile tahakkukun varlığını ileri süren taraf, beyannamenin verildiğini mükellef nüshası olan tahakkuk fişi (beyanname makbuzu) ile ispatlar.
• İhbarname ile tebliğ yapıldığını ileri süren idare, tebliğin usulüne uygun yapıldığını tebliğ belgesi ile ispatlar.
• Tebliğin tekalif cetvelinin ilanı ile yapıldığını ileri süren idare, ilanın yapıldığını ve kanunda öngörülen hallerin bulunduğunu belgelerle gösterir.
• Mükellef, tahakkuk fişinin kendisine verilmediğini veya tebliğin usulsüz yapıldığını ileri sürerse bu savunmasını kendisi ispatlamakla yükümlüdür.
• Beyanname verilmediği iddiası ileri süren idare, bu iddiasını vergi dairesi kayıtları ile ispatlamakla yükümlüdür.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.27: Madde 27 ile birlikte okunduğunda, beyana dayanan verginin tahakkuk ve tebliğ sürecinin genel çerçevesi tamamlanır. Kararlarda 25. madde ile birlikte anılmaktadır.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.93: Kararlarda 25. madde ile birlikte anılan, tarh ve tahakkuk usulüne ilişkin hükümdür. Maddenin tebliğ ve tahakkuk ilişkisini tamamlar.
• 213 sayılı Vergi Usul Kanunu m.3: Karar alıntılarında vergi kanunlarının uygulanması ve ispatına ilişkin genel hüküm olarak 25. maddeyle birlikte anılmaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 26. maddesi, tahakkuk fişinin hangi unsurları içermesi gerektiğini on bir bent halinde sayar: fişin sıra numarası ve tanzim tarihi, verginin nevi, beyannamenin tarihi ve dönemi, mükellefin kimliği ve adresi, verginin matrahı, hesabı ve miktarı ile dava ve düzeltme yollarına ilişkin kısa bilgi. Madde, tahakkuk fişinin şeklî içeriğini düzenler ve bu içeriği fişi düzenleyen idarenin sorumluluğu altında tutar. Madde, tahakkukun esasına, vergi tarhının usulüne, beyannamenin verilmesi ve ödeme sürelerine, fişin tebliğine ve tebliğ usulüne ilişkin hükümleri düzenlemez; bunlar beyanname ve tarh usulü (VUK m.25 ve sonrası), tebliğ (VUK m.102 ve sonrası) ve dava usulü (VUK m.(ilgili hükümler) ile vergi mahkemesi mevzuatı) alanındadır. Madde, tahakkuk fişinin düzenlenmesini ve içeriğini konu alır; fişin hukuki sonuçlarını ayrıca düzenlemez.

Tahakkuk fişinin muhteviyatı: hangi kavramlar bilinmeli?

Tahakkuk fişi

Verginin tahakkuk ettirildiğini ve miktarının belirlendiğini gösteren, idare tarafından düzenlenen belgedir. Maddede sayılan unsurları taşıması gerekir.

Verginin nevi

Tahakkuk eden verginin türünü gösteren kayıttır. Fişin hangi vergiye ilişkin olduğunu belirler.

Matrah

Verginin hesaplanmasında esas alınan vergilendirilebilir değerdir. Hesaplamanın başlangıç noktasıdır ve fişte ayrıca gösterilir.

Verginin hesabı

Matrah üzerine uygulanan oran veya tutar kurallarının gösterildiği hesap kaydıdır. Fişte miktardan ayrı olarak yer alır.

Vergilendirme dönemi

Beyannamenin ilgili olduğu vergi yükümlülüğünün doğduğu takvim aralığıdır. Fişte beyannamenin hangi döneme ait olduğunu gösterir.

Tahakkuk fişinin muhteviyatı: hangi şartlar aranır?

• Tahakkuk fişinin sıra numarası ile tanzim tarihi yazılmalıdır.
• Verginin nevi ile beyannamenin tarihi ve bu beyannamenin ilgili olduğu vergilendirme dönemi fişte gösterilmelidir.
• Mükellefin soyadı ve adı (tüzel kişilerde unvanı) ile açık adresi fişte yer almalıdır.
• Verginin matrahı, verginin hesabı ve verginin miktarı fişte ayrı ayrı gösterilmelidir.
• Vergi mahkemesinde dava açılması ve düzeltme ile ilgili hükümlere ait kısa bilgi fişte bulunmalıdır.

Tahakkuk fişinin muhteviyatı: hangi sonuçları doğurur?

• Maddede sayılan unsurların tamamını taşıyan fiş, bu madde bakımından şekil koşulunu yerine getirmiş olur.
• Maddede sayılan unsurlardan biri eksik olan tahakkuk fişi, bu maddeye aykırı düzenlenmiş olur.
• Madde, fişin hangi hukuki sonuçları doğuracağını düzenlemez; tahakkukun esası ve sonuçları başka hükümlere tabidir.
• Madde emredici niteliktedir; fişe yazılacak asgari içeriği belirler.

Tahakkuk fişinin muhteviyatı: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Tahakkuk fişinde matrah ile verginin miktarını birbirinin yerine yazmak; fişte iki kalemin ayrı gösterilmesi gerektiğini gözden kaçırmak.
• Beyannamenin tarihi ile fişin tanzim tarihini aynı kayıt saymak.
• Maddenin şekil unsurlarını tahakkukun esasına ilişkin bir hüküm gibi okumak; madde yalnızca fişin içeriğini düzenler.
• Tüzel kişi mükellefte gerçek kişi gibi soyadı ve adı aramak; tüzel kişilerde unvan yazılır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Kararlarda, beyannameye dayanan tarhiyat ve tahakkuk düzenlemelerinin VUK'un 25 ila 28. maddeleri birlikte incelenerek uygulandığı kabul edilmektedir. (4. Daire, 2016/17399 E., 2021/2055 K., 06.04.2021; 4. Daire, 2019/1986 E., 2023/3183 K., 01.06.2023)

Nasıl ispat edilir?

• Tahakkuk fişindeki eksik unsur iddiasını ileri süren taraf, fişin maddede sayılan bentlerden hangisini içermediğini belgeyle göstermekle yükümlüdür.
• Fişin kendisi, beyanname ve tarh dosyası bu unsurların varlığını ortaya koyan başlıca belgelerdir.
• Matrah ve hesap bentlerinin doğruluğu tartışılıyorsa, beyanname ve hesap dayanakları ile ilgili ispat yükü ayrıca değerlendirilir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.25: Beyannameye dayalı tarh ve tahakkuk usulünü düzenler; fişin dayanağı olan beyannameyle ilgilidir.
• 213 sayılı Kanun m.27: Beyannameye dayanan tarhiyat ve tahakkuk işlemlerini düzenleyen hükümlerle birlikte okunur.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 27. maddesi, beyannameyi vergi dairesine veren mükellefin kendisine verilen tahakkuk fişini almamasının tarhiyata etkisini düzenler. Maddeye göre fişin alınmaması, beyannamede yazılı matrah üzerinden vergi tahakkukuna engel değildir ve fişin mükellefe verilecek nüshası posta ile gönderilir. Madde, beyanname veren mükellefler ve beyannamelere dayanan tahakkuklar bakımından uygulanır. Maddede tahakkuk fişinin gönderilmesinde kullanılacak usul, fişin nüshalarının dağıtımı ve ayrıntılı tebliğ usulü yer almaz; bu hususlar 28. maddeye bırakılmıştır (m.28). Vergi tarhının esasına ilişkin matrah ve tarh yetkisi, beyannamenin verilmesi ve tarh zamanaşımı gibi konular bu maddenin düzenlemediği alanlardır (m.27 dışındaki ilgili maddeler).

Tahakkuk fişinin kesinliği: hangi kavramlar bilinmeli?

Tahakkuk fişi

Vergi dairesince, beyannamedeki verginin tahakkuk ettirildiğini gösteren ve mükellefe verilmek üzere düzenlenen belgedir. Maddenin koruduğu işlem, bu fişin düzenlenmesi ve mükellefe ulaştırılmasıdır.

Beyannamede yazılı matrah

Mükellefin beyanname ile bildirdiği vergi matrahıdır. Tahakkukun dayanağı bu matrahtır; madde, tahakkuk fişinin alınmamasının bu matrahla yapılacak tahakkuka engel olmadığını belirtir.

Tahakkuk fişinin posta ile gönderilmesi

Mükellef fişi dairede almadığında, mükellefe verilecek nüshanın 28. maddede öngörülen biçimde posta yoluyla ulaştırılmasıdır. Tahakkukun geçerliliği bu gönderime bağlı değildir; posta, fişin mükellefe ulaşmasını sağlayan araçtır.

Tahakkuk fişinin kesinliği: hangi şartlar aranır?

• Mükellefin vergi beyannamesini ilgili vergi dairesine tevdi etmiş olması gerekir.
• Beyanname verildikten sonra mükellefe verilen tahakkuk fişinin mükellef tarafından alınmamış olması gerekir.
• Tahakkukun, beyannamede yazılı matrah üzerinden tarhı gereken vergi için yapılmış olması gerekir.
• Fişin alınmaması tahakkuku engellemez; bu nedenle vergi dairesinin tahakkuku yapması gerekir.
• Mükellefe verilecek fiş nüshasının 28. maddede yazılı biçimde posta ile gönderilmesi gerekir.

Tahakkuk fişinin kesinliği: hangi sonuçları doğurur?

• Tahakkuk fişi mükellef tarafından alınmasa bile vergi tahakkuk ettirilir.
• Beyannamede yazılı matrah üzerinden tarhı gereken vergi, fişin alınmaması nedeniyle tahakkuk etmemiş sayılmaz.
• Fiş nüshası mükellefe 28. maddede yazılı biçimde posta ile gönderilir.
• Fişin alınmaması, tarhiyatın geçerliliğini ortadan kaldırmaz; mükellef bu nedenle tarhiyatı tahakkuk etmemiş saymaya dayanamaz.

Tahakkuk fişinin kesinliği: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Fişin alınmamasını tahakkukun yapılmamış sayılması yönünde yorumlamak; madde açıkça tahakkuka engel olmadığını söyler.
• Posta ile gönderim usulünü 27. maddede aramak; ayrıntılı usul 28. maddeye bağlıdır.
• Fişin mükellefe ulaşmamasını vergi tarhını iptal sebebi saymak; madde bu sonucu bağlamaz.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Madde, fişin mükellefe ulaşmadığı durumlarda da tarhiyatın geçerli olduğunu düzenlediğinden, 213 sayılı Kanun'un 25-28. maddelerinin beyannameye dayanan tarhiyat düzenlemesi içinde değerlendirilmesi gerektiği kabul edilmektedir. (4. Daire, 2016/17399 E., 2021/2055 K., 06.04.2021)

Nasıl ispat edilir?

• Beyannamenin vergi dairesine verildiğini ve tahakkuk fişinin mükellefe verilecek nüshasının alınmadığını ileri süren tarafın bu hususları ispatlaması gerekir; beyannamenin tevdi kaydı ve dairenin işlem kayıtları bu ispatta kullanılabilir.
• Fişin posta ile gönderildiğini ispat yükü vergi dairesindedir; posta kayıt ve iadesi belgeleri bu amaçla kullanılır.
• Mükellef, fişin ulaşmadığını ileri sürerek tarhiyatın geçersizliğini talep ediyorsa, bu savunmanın sonucunun tahakkuku engellemediği dikkate alınmalıdır; madde açısından fişin alınmamış olması tek başına tarhı durdurmaz.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.28: Tahakkuk fişinin mükellefe posta ile gönderilmesinin usulünü düzenler. 27. maddedeki posta gönderimi bu maddeye bağlıdır.
• 213 sayılı Kanun m.25: Beyannamelere dayanan tarhiyatın genel düzenlemesini içerir; 27. madde bu tarh usulünün bir parçasıdır (kararda 25-28. maddeler birlikte anılmaktadır).

Madde, beyannamenin posta yoluyla ya da elektronik ortamda verilmesi hâlinde tahakkuk fişinin mükellefe nasıl iletileceğini düzenler. Ayrıca Gelir Vergisi Kanunu 98/A kapsamında verilen beyannameye bağlı olarak 5510 sayılı Kanun uyarınca düzenlenen tahakkuk fişinin elektronik iletimini kapsar. Maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığınca belirleneceğini de öngörür. Madde beyanname verme süresini, vergi ya da ödeme yükümlülüğünün miktarını ve beyannamenin içeriğini düzenlemez; bu konular ilgili vergi kanunlarında ve başka maddelerde yer alır. Beyanname verme ve ödeme sürelerinde Bakanlığa tanınan yetki mükerrer 28. maddededir. Vergi tebligatının usulü ve tebliğ sayılma anı bu maddede düzenlenmemiştir; VUK m.93 ve devamında düzenlenir.

Vergi beyannamesinin postayla veya elektronik ortamda gönderilmesi: hangi kavramlar bilinmeli?

Tahakkuk fişi

Beyanname üzerine verginin tahakkuk ettirildiğini gösteren belgedir. Madde, fişin hangi yolla mükellefe ulaştırılacağını düzenler; fişin içeriğini düzenlemez.

Posta zimmet defteri

Posta ile gönderilen fişin dairedeki nüshasına tarih ve numara işaretlenmesini sağlayan kayıt defteridir. Gönderimin izlenebilmesi için kullanılır.

Elektronik iletiş

Tahakkuk fişinin elektronik ortamda mükellefe veya yetkili kişiye ulaştırılmasıdır. Bu iletinin tebliğ yerine geçip geçmediği yalnızca ikinci fıkrada düzenlenmiştir.

Elektronik ortamda beyanname gönderme yetkisi

Mükellef adına beyannameyi elektronik ortamda gönderebilecek gerçek veya tüzel kişiye tanınan yetkidir. Tahakkuk fişi bu yetkili kişiye de iletilebilir.

Gelir Vergisi Kanunu 98/A kapsamındaki zorunluluk

Belirli mükelleflerin beyannameyi elektronik ortamda vermekle yükümlü tutulmasıdır. Üçüncü fıkradaki özel iletim hükmü bu zorunluluğa dayanan beyannameye bağlanmıştır.

Vergi beyannamesinin postayla veya elektronik ortamda gönderilmesi: hangi şartlar aranır?

• Beyannamenin posta ile gönderilmiş olması hâlinde tahakkuk fişi düzenlenmiş olmalıdır.
• Posta ile gönderimde fişin mükellefe verilecek nüshası kapalı zarf içinde konulmalı ve beyannamede gösterilen adrese gönderilmelidir.
• Fişin dairede kalan nüshasına posta zimmet defterinin tarih ve numarası işaretlenmelidir.
• Beyannamenin elektronik ortamda gönderilmiş olması hâlinde tahakkuk fişi elektronik ortamda düzenlenmelidir.
• Elektronik ortamda düzenlenen fiş, mükellefe veya elektronik ortamda beyanname gönderme yetkisi verilmiş kişiye iletilmelidir.
• Gelir Vergisi Kanunu 98/A kapsamındaki zorunluluk üzerine verilen beyanname için 5510 sayılı Kanun uyarınca düzenlenen tahakkuk fişi, mükellefe veya yetkili kişiye elektronik ortamda iletilmelidir.
• Maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenmiş olmalıdır.

Vergi beyannamesinin postayla veya elektronik ortamda gönderilmesi: hangi sonuçları doğurur?

• Posta yoluyla gönderimde, fişin kapalı zarfla beyannamedeki adrese gönderilmesi ve dairedeki nüshanın zimmet defteri ile işaretlenmesi iletimin usulüne uygun yapıldığını gösterir.
• Elektronik ortamda düzenlenen ve iletilen tahakkuk fişine ilişkin ikinci fıkradaki ileti, tahakkuk fişinin mükellefe tebliği yerine geçer.
• Üçüncü fıkradaki fiş için metinde ayrıca tebliğ yerine geçme hükmü yer almamaktadır; bu fişin iletiminin tebliğ sayılıp sayılmayacağı madde metninden kesin çıkmaz.
• Usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir; bu düzenlemeler madde kapsamını daraltmaz ancak uygulama ayrıntılarını belirler.
• Madde, posta ve elektronik yolların dışında bir tebliğ yöntemi öngörmez; tahakkuk fişi için tebligat genel hükümlere göre yapılır.

Vergi beyannamesinin postayla veya elektronik ortamda gönderilmesi: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Posta ile gönderimde zimmet defteri işaretinin bulunmadığı hâlde fişin usulüne uygun gönderildiğini kabul etmek.
• İkinci fıkradaki elektronik iletinin tebliğ yerine geçmesi hükmünü üçüncü fıkradaki fiş için de aynen uygulamak.
• Maddede yer alan 5510 sayılı Kanun atfını genel elektronik iletim rejimiyle karıştırmak.
• Madde metninde süre öngörülmediği hâlde elektronik iletim için bir bekleme süresi uygulamak.
• Beyanname verme ve ödeme sürelerini bu madde ile belirlemeye çalışmak; bu konu mükerrer 28. maddededir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Vergi Dava Daireleri Kurulu kararlarında beyanname verme ve ödeme sürelerine ilişkin yetki, mükerrer 28. madde kapsamında ele alınmakta; bu madde ise tahakkuk fişinin iletimi konusunda ayrı bir rejim öngörmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2024/1084 E., 2025/76 K., 26.02.2025)
• Dairelerin kararlarında mükerrer 28. madde, resen tarh ve gecikme zammı bağlamında anılmakta; tahakkuk fişinin iletim usulü ise uyuşmazlığın konusu olmamaktadır. (4. Daire, 2019/9595 E., 2022/8648 K., 20.12.2022; 4. Daire, 2019/9605 E., 2022/8650 K., 20.12.2022)

Nasıl ispat edilir?

• Tahakkuk fişinin mükellefe ulaştırıldığını iddia eden idare, posta ile gönderimde kapalı zarfın beyannamedeki adrese gönderildiğini ve dairedeki nüshanın posta zimmet defteri ile işaretlendiğini belgeleyerek ispat yükü altındadır.
• Elektronik iletimde idare, fişin elektronik ortamda düzenlendiğini ve mükellefe veya yetkili kişiye iletildiğini sistem kayıtlarıyla ispatlamalıdır.
• Mükellef, fişin kendisine ulaşmadığını ileri sürdüğünde, adres bilgisinin doğruluğu ve iletinin gerçekleştiği hususunda kayıtlar üzerinden savunma yapabilir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 4 Hukuk?: geçersiz

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 29. maddesi, ikmalen vergi tarhının tanımını yapar: bir vergi tarh edildikten sonra o verginin konusuyla ilgili olarak ortaya çıkan ve defter, kayıt ve belgelere ya da kanuni ölçülere dayanılarak miktarı tespit edilen matrah veya matrah farkı üzerinden alınacak verginin tarhını kapsar. Madde, ikmalen tarhın bu tanımına uyan her mükellef için uygulanır. Maddenin yalnızca tanım niteliğinde olduğu ve tarh için usul, süre ya da ceza kurmadığı görülmektedir. Tarhiyatın yapılış usulü, takdir yoluyla tarh, re'sen tarh ve vergi ziyaı cezası gibi konular bu maddede düzenlenmez; bunlar VUK'un ilgili diğer maddelerinde yer alır. Özel kanunlardaki ikmalen tarhiyat hükümlerinin saklı olduğu da maddenin son fıkrasında belirtilmiştir.

İkmalen vergi tarhı: hangi kavramlar bilinmeli?

İkmalen vergi tarhı

Bir vergi tarh edildikten sonra, o vergiye ilişkin olarak sonradan ortaya çıkan matrah veya matrah farkı üzerinden alınacak verginin tarhıdır. Yeni bir vergi türü değil, daha önce tarh edilmiş bir verginin eksik kalan kısmının tamamlanmasıdır.

Matrah farkı

Daha önce tarh edilen matrahla, defter, kayıt ve belgeler ya da kanuni ölçüler esas alınarak tespit edilen matrah arasındaki farktır. İkmal tarhına konu olan tutar bu farktır.

Kanuni ölçüler

Mükellefin defter ve belgelerinin bulunmadığı ya da güvenilir olmadığı hallerde matrahın tespitinde kullanılan, kanunda öngörülen ölçütlerdir. Madde bu ölçütlerle tespit edilen matrah farkını da ikmal tarhı kapsamına alır.

Özel kanunlardaki ikmalen tarhiyat hükümleri

Belirli vergi türleri için özel kanunlarda yer alan ve genel tanımdan ayrılabilen ikmal kurallarıdır. Madde bunların uygulanmasını saklı tutar; genel tanım bu özel hükümlerin yerine geçmez.

İkmalen vergi tarhı: hangi şartlar aranır?

• Daha önce bir vergi tarh edilmiş olmalıdır; ikmal tarhı ilk tarhın yerini almaz, ona eklenir.
• Ortaya çıkan matrah veya matrah farkı, ilk tarhla aynı verginin konusuna ilişkin olmalıdır.
• Matrah veya matrah farkının miktarı defter, kayıt ve belgelere ya da kanuni ölçülere dayanılarak tespit edilmiş olmalıdır.
• Tespit edilen matrah veya matrah farkı üzerinden verginin tarh edilmesi gerekir; tarh, bu farka göre alınacak verginin tarhıdır.
• Özel kanunlarda ikmalen tarhiyata ilişkin ayrı bir hüküm varsa, o hüküm saklı kalır ve ona göre işlem yapılır.

İkmalen vergi tarhı: hangi sonuçları doğurur?

• Bir verginin tarhından sonra, o verginin konusuyla ilgili olarak eksik matrah veya matrah farkı ortaya çıkarsa, bu fark üzerinden ikmal tarhı yapılabilir.
• Matrah farkının defter, kayıt ve belgelere ya da kanuni ölçülere dayanılarak miktarı tespit edilmemişse, bu madde anlamında ikmal tarhı kurulamaz.
• Özel kanunda ikmalen tarhiyata ilişkin hüküm varsa, bu hüküm uygulanır ve genel tanım ona göre sınırlanır.
• Madde tarhın yapılış usulünü, süresini veya cezasını düzenlemediğinden bu konularda ilgili VUK hükümlerine başvurulur.

İkmalen vergi tarhı: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Her eksik beyanı ikmal tarhı saymak; madde yalnızca ilk tarhın üzerine yapılan ek tarhı tanımlar, ilk tarh yoksa ikmal tarhından söz edilemez.
• Matrah farkını defter, kayıt ve belgeye ya da kanuni ölçüye dayanmadan tespit edip bu madde uyarınca tarh etmek; tespit dayanağı yoksa tanıma uyulmamış olur.
• Özel kanunda ayrı bir ikmal hükmü bulunmasına rağmen genel 29. maddeye göre işlem yapmak; özel hükümler saklıdır.
• Maddeden tarhın süresini, usulünü veya cezasını çıkarmaya çalışmak; bu konular madde metninde düzenlenmemiştir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• İkmal tarhının konusu, sonradan ortaya çıkan ve kayıt ile belgelere ya da kanuni ölçülere dayanan matrah farkıdır; uygulamada vergi inceleme raporlarında bu madde dayanak gösterilerek ikmal tarhı yapılmaktadır. (İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 45. Hukuk Dairesi, 2020/589 E., 2022/379 K., 30.03.2022)
• Sözleşmeyle vergiye ilişkin hususların belirlenmesi vergilendirmenin kanunilik ilkesine aykırı kabul edildiğinden, bu yolla oluşan bir tutarın 29. madde uyarınca ikmal tarhına konu edilmesi tartışmalıdır ve yargı kararları tarh dayanağının kanuni olup olmadığını denetlemektedir. (9. Daire, 2023/71 E., 2023/4613 K., 15.11.2023)
• Aynı vergi için ikmal tarhı ile birlikte ilgili ceza ihbarnamesine dayanak olarak 29. madde gösterilebilmektedir; uygulamada ikmal tarhının dayanağının madde metnine uygun gösterilmesi aranmaktadır. (9. Daire, 2023/72 E., 2023/4612 K., 15.11.2023)

Nasıl ispat edilir?

• İkmal tarhını yapan idare, ilk tarhın varlığını ve sonradan ortaya çıkan matrah farkını ispatla yükümlüdür.
• Matrah farkının dayanağı, defter, kayıt ve belgeler ya da kanuni ölçülerle ispatlanır; idare bu tespiti vergi inceleme raporuna bağlar.
• Mükellef, matrah farkının defter ve belgelerle uyuşmadığını veya ölçünün yanlış uygulandığını ileri sürdüğünde bu iddiayı kendisi ispatlamalıdır.
• Vergi tarhının dayanağının kanuni olduğu idare tarafından gösterilmelidir; sözleşme gibi kanun dışı bir dayanakla yapılan tarhın hukuka uygunluğu mahkemece denetlenir. (9. Daire, 2023/71 E., 2023/4613 K., 15.11.2023)

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun: Maddenin bulunduğu Vergi Usul Kanunu'dur. İkmal tarhına ilişkin usul, süre ve ceza hükümleri bu kanunun diğer maddelerinde yer alır; bu madde yalnızca tanımı verir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesi, resen vergi tarhının (re'sen takdirin) koşullarını ve matrahın nasıl belirleneceğini düzenler. Maddenin birinci fıkrası resen tarhın tanımını, ikinci fıkrası resen takdir sebeplerini sayar; üçüncü fıkrada 2. bent halinde verilecek mühlet, dördüncü fıkrada beyannamesini kanuni süresinden sonra verenlere ilişkin özel kural, beşinci fıkrada ikmal tarhiyatı ile re'sen takdir arasındaki mahsup yer alır. Madde, vergi mükelleflerine ve vergi incelemesi yapmaya yetkili kişi ve kurumlara, takdir komisyonlarına uygulanır. Bu madde, takdir komisyonunun kuruluşu ve çalışma usulünü (m.30 kapsamı dışında, ilgili VUK hükümleri), vergi incelemesinin yapılış usulünü, vergi ziyaı ve usulsüzlük cezalarını (VUK'un ceza hükümleri) ve re'sen takdir kararına karşı dava ve itiraz yollarını düzenlemez. Tarhiyat sonrası yargı yolu ve dava süreleri de bu maddede yer almaz.

Re'sen vergi tarhı: hangi kavramlar bilinmeli?

Resen tarh (re'sen takdir)

Vergi matrahının defter, kayıt ve belgelere ya da kanuni ölçülere dayanılarak tespit edilemediği hallerde, matrahın takdir komisyonunca takdir edilmesi ya da vergi incelemesi yapmaya yetkili kişilerce düzenlenen inceleme raporunda belirlenmesi yoluyla yapılan tarhtır. İnceleme raporunda bu yolla belirlenen matrah ya da matrah farkı resen takdir olunmuş sayılır.

Defter, kayıt ve belgelere dayanarak tespit

Matrahın mükellefin tuttuğu defterler, kayıtlar ve belgelerle doğrudan belirlenebilmesi durumudur. Madde, bu tespitin mümkün olmadığı hallerin birinci fıkrada sayılan ve ikinci fıkrada tek tek belirtilen bentlerle sınırlandığını kabul eder.

Kanuni ölçüler

Defter ve belgelerle tespit olanaklı olmadığında matrahın yasal ölçülere göre hesaplanmasıdır. Maddenin metninde ayrıntısı verilmemiştir; yöntemi ilgili vergi kanunlarından çıkar.

Takdir komisyonu

Re'sen takdir yetkisini kullanan kuruludur. Maddede komisyonun kuruluşu düzenlenmemiştir; m.30 yalnız onun takdir ettiği matrahın re'sen tarh için yeterli olduğunu belirtir.

İkmal tarhiyatı

Re'sen tarh sebebinin yanında, vergi tarhını gerektiren başka bir durumun varlığında yapılan ek tarhtır. Re'sen takdir sonucu beklenmeden yapılabilir.

Mühlet

İkinci fıkranın 2. bendi hali oluştuğunda mükellefe, takdir komisyonunca verilen ve bilgi verme ile defter ibrazı için tanınan süredir. Süre en az 15 gündür.

Re'sen vergi tarhı: hangi şartlar aranır?

• Vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere ya da kanuni ölçülere dayanılarak tespit edilemiyor olması gerekir; bu durum ikinci fıkrada sayılan hallerden birinin varlığıyla kabul edilir.
• İkinci fıkranın 1. bendine göre, vergi beyannamesinin kanuni süresi geçmiş olduğu halde beyannamenin hiç verilmemiş olması gerekir.
• İkinci fıkranın 2. bendine göre, beyannamenin kanuni veya ek süreler içinde verilmiş olmakla birlikte matrah bilgilerinin beyannamede gösterilmemiş olması gerekir. Bu halde mükellefe takdir komisyonunca en az 15 gün süre verilerek bilgi verme ve defter ibraz etme daveti yapılır.
• İkinci fıkranın 3. bendine göre, kanuna göre tutulması zorunlu defterlerin hepsinin veya bir kısmının tutulmamış ya da tasdik ettirilmemiş olması, ya da vergi incelemesi yetkilisine herhangi bir sebeple ibraz edilmemiş olması gerekir.
• İkinci fıkranın 4. bendine göre, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların matrahın doğru ve kesin tespitine imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması, yani ihticaca elverişli bulunmaması gerekir.
• İkinci fıkranın 6. bendine göre, tutulması zorunlu defterlerin ya da verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması gerekir.
• İkinci fıkranın 8. bendine göre, mükellef adına imzalattırılması gereken beyanname ve eklerinin imzalattırılmaması ya da tasdik kapsamına alınan konularda yeminli mali müşavir tasdik raporunun zamanında ibraz edilmemesi gerekir.
• Davet üzerine mükellef istenen bilgileri verir ve kanuni defterlerini ibraz ederse, defter ve vesikaların ihticaca elverişli olması şartıyla takdir olunacak matrah, defter ve vesikalara göre tespit edilecek miktardan fazla olamaz.

Re'sen vergi tarhı: hangi sonuçları doğurur?

• İkinci fıkradaki hallerden biri bulunduğunda matrah defter ve belgelere ya da kanuni ölçülere göre tespit edilemiyor sayılır ve resen tarh yapılabilir.
• İkinci fıkranın 1. bendi halinde (beyannamenin hiç verilmemesi) takdir komisyonunca takdir yapılır ve vergi bu takdire göre tarh edilir.
• İkinci fıkranın 2. bendi halinde mükellefe davet yapılmadan doğrudan takdir yapılamaz; önce 15 günden az olmamak üzere mühlet verilir.
• Mühlet içinde bilgi verilir ve defterler ibraz edilirse ve bunlar ihticaca elverişliyse takdir edilecek matrah defter ve belgelere göre tespit edilecek miktarı aşamaz.
• Davete uyulmazsa veya defterler ihticaca elverişli değilse üst sınır uygulanmaz ve takdir yapılır.
• Kanuni süresinden sonra verilen beyanname, incelemeye başlanmadan ve takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verilmişse, bu beyanname üzerinden re'sen tarhiyat yapılır ve beyanname takdir komisyonuna sevk edilmez.
• Re'sen tarh sebebi ve ikmal tarhını gerektiren durum birlikteyse ikmal tarhiyatı yapılır; re'sen takdirde matrah farkı dikkate alınmışsa önceden tarh edilmiş vergi indirilir.
• İkinci fıkradaki hallerin hiçbiri yoksa matrah defter, kayıt ve belgelere dayanılarak tespit edilir ve resen takdir yoluna gidilmez.

Re'sen vergi tarhı: sık yapılan hatalar nelerdir?

• İkinci fıkranın 2. bendi halinde, mühlet verilmeden doğrudan re'sen takdir yapmak; mühlet zorunludur ve en az 15 gündür.
• Beyannamenin hiç verilmemesi (1. bent) ile matrah bilgilerinin gösterilmemesi (2. bent) hallerini aynı usulle değerlendirmek.
• İkinci fıkradaki hallerin dışında, sadece defterlerdeki bir eksikliği yeterli sayarak re'sen takdir yapmak; ihticaca elverişlilik ölçütü ayrıca aranmalıdır.
• Vergi incelemesine başlandıktan sonra kendiliğinden verilen beyannameyi, geç verilmiş beyanname gibi değerlendirip takdir komisyonuna sevk etmemek; bu hüküm incelemeden sonra verilen beyannameye uygulanmaz.
• Davete uyulduğu halde üst sınırı dikkate almamak; mükellef davete uyar ve defterlerini ibraz ederse takdir, defter kayıtlarına göre tespit edilecek miktardan fazla olamaz.
• İkmal tarhiyatında önceden tarh edilmiş vergiyi indirmemek; re'sen takdirde matrah farkı dikkate alınmışsa bu indirim yapılmalıdır.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Beyannamenin kanuni süresi geçtikten sonra verilmesi ve bu beyanname üzerinden re'sen tarh yapılması, ikinci fıkranın 1. bendinin hiç verilmeme halinden ayrı değerlendirilmektedir; geç verilen beyannamede matrah beyanname üzerinden alınmaktadır. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2024/559 E., 2024/974 K., 23.10.2024)
• Defter ve belgeleri incelemeye ibraz etmeyen mükellef hakkında, ikinci fıkranın 3. bendi uyarınca dönem matrahının re'sen takdir edilebileceği kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/110 E., 2024/154 K., 06.03.2024)
• Mücbir sebep nedeniyle defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilemediği durumda, ikinci fıkranın 3. bendinin uygulanmayacağı ve vergi ziyaı cezası kesilmemesi gerektiği yönünde değerlendirme yapılmaktadır. (3. Daire, 2023/10307 E., 2025/974 K., 28.02.2025)
• Gerçek bir mal veya hizmet teslimine dayanmayan alımların bulunması halinde, ikinci fıkranın 6. bendi (gerçek durumu yansıtmayan defter ve beyanname) gereğince takdir komisyonu kararıyla belirlenen matrah farkı üzerinden tarh yapılabileceği kabul edilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2022/1663 E., 2024/473 K., 15.05.2024)
• Resen tarh ve ikmal tarhiyatının birlikte bulunduğu hallerde, ikmal tarhına esas matrah farkının re'sen takdirde dikkate alınıp alınmadığına göre önceki tarhın indirilmesi gerektiği değerlendirilmektedir. (Vergi Dava Daireleri Kurulu, 2023/1174 E., 2025/674 K., 17.09.2025)

Nasıl ispat edilir?

• Resen tarhı talep eden idare, ikinci fıkradaki hallerden birinin gerçekleştiğini ispatla yükümlüdür; örneğin beyannamenin verilmediğini ya da süresinde verilmediğini sicil ve bildirim kayıtlarıyla gösterir.
• Defter ve belgelerin ibraz edilmediği ya da ihticaca elverişli olmadığı iddiasında, bu durumu inceleme tutanağı ve davet yazısıyla ispatlamak idareye düşer.
• Mükellef, davete uyduğunu ya da defter ve belgelerini mücbir sebep nedeniyle ibraz edemediğini ileri sürerse bu savunmayı kendisi ispatlar.
• Gerçek durumu yansıtmama iddiasında (ikinci fıkranın 6. bendi), idare aykırılığı gösteren delili sunar; delil değerlendirmesi takdir komisyonu ve yargı yerince yapılır.
• Matrah üst sınırının uygulanması iddiasında, mükellef ibrazı yaptığını ve defterlerin ihticaca elverişli olduğunu ispatlamalıdır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.30: Maddenin kendi metnidir; ikinci fıkranın 2. bendi ile mühlet hükmü aynı maddede yer alır.
• 213 sayılı Kanun: Kanun, bu maddede anılan takdir komisyonlarının, vergi incelemesinin ve defter tutma zorunluluğunun dayanağıdır; ancak bu hükümlerin ayrıntısı maddede yer almaz.
• 3568 sayılı Kanun: Maddenin ikinci fıkrasının 8. bendinde anılan meslek mensuplarının yetkilendirildiği kanundur; imzalattırma mecburiyeti ise VUK mükerrer 227. madde uyarınca getirilir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 31. maddesi, takdir komisyonunca belirlenen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanmasını, takdir kararlarının komisyon başkan ve üyelerince imzalanmasını ve takdir kararında bulunması gereken asgari unsurları düzenler. Hüküm, takdir komisyonunun matrah tespiti yaptığı vergi tarh süreçlerinde, takdir kararına bağlanan mükellefler bakımından uygulanır. Maddede takdir komisyonunun oluşumu, takdir sebeplerinin ayrıntıları ve takdir kararına karşı başvuru yolları düzenlenmemiştir; bunlar takdir komisyonunun kuruluşu ve çalışması (m.28 ve devamı), tarhiyata karşı dava ve itiraz yolları ise ayrı maddelerde ele alınır. Maddenin kendisi takdir hakkının kullanılma koşullarını ve takdir edilebilecek hâlleri tek tek saymaz.

Takdir kararı: hangi kavramlar bilinmeli?

Takdir kararı

Takdir komisyonunun, mükellefin matrahını veya matrahın bir kısmını belirlediği yazılı karardır. Matrah, komisyonca belirlenen kısım kadar bu karara bağlanır.

Matrah kısmı

Vergi matrahının tamamı değil, bir bölümünün takdir yoluyla belirlenmesidir. Takdir kararı bu kısım bakımından da düzenlenir.

Müstenidat

Takdir kararının dayandığı belge, veri ve tespitlerdir. Kararın hangi kayıt veya bilgiye dayandığını gösterir.

Takdir hakkında izahat

Komisyonun matrahı hangi yöntem ve gerekçeyle belirlediğini açıklayan bölümdür. Müstenidatla birlikte kararın gerekçesini oluşturur.

Takdir kararı: hangi şartlar aranır?

• Matrahın takdir komisyonunca belirlenmiş olması gerekir; belirleme, takdir kararına bağlanarak yapılmalıdır.
• Takdir kararının komisyon başkan ve üyelerince imzalanmış olması gerekir.
• Takdir kararında sıra numarası, kararın tarihi, mükellefin soyadı ve adı ya da tüzel kişi unvanı, açık adresi bulunmalıdır.
• Takdir kararında ilgili vergi ile vergilendirme dönemi açıkça yazılmalıdır.
• Takdir kararında takdir edilen matrah gösterilmelidir.
• Takdir kararında takdirin müstenidatı ve takdir hakkında izahat yer almalıdır.

Takdir kararı: hangi sonuçları doğurur?

• Takdir komisyonunca belirlenen matrah veya matrah kısmı takdir kararına bağlanır; bu karar, vergi tarhının dayanağını oluşturur.
• Takdir kararı komisyon başkan ve üyelerince imzalanmadıysa kararın usulüne uygun oluşmadığı kabul edilir.
• Maddede sayılan unsurlardan biri eksik olan takdir kararı, usul yönünden eksik sayılır ve dava konusu edilebilir.
• Müstenidat ve izahatın yer almadığı takdir kararı, gerekçesiz kalacağından hukuka uygunluk denetimine elverişli olmaz.

Takdir kararı: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Takdir kararındaki müstenidatı ve izahatı soyut ifadelerle doldurmak; somut dayanak göstermeden matrah belirlemek.
• Matrah kısmı takdiri ile tüm matrah takdirini aynı biçimde kayda geçirmek; kararda takdir edilen kısmın ayrıca gösterilmemesi.
• Tüzel kişi mükellefte gerçek kişiye ilişkin tanımlamayı kullanmak; unvanı yazmamak.
• Takdir kararında ilgili vergi ve vergilendirme dönemini belirtmeden yalnızca matrah tutarını yazmak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Takdir kararında müstenidat ve izahatın soyut ve genel ifadelerle yetinilmesi, matrahın dayanağının ve izahının somut olarak belirtilmemesi, kanunun 31/8. maddesine aykırılık olarak değerlendirilmektedir. (4. Daire, 2021/9208 E., 2022/2715 K., 20.04.2022)
• Takdir kararına bağlanan matrahın hangi nedene dayandığı açıklanmadan yalnızca sonuç bildirilmesi, kararın gerekçesiz kaldığı yönünde değerlendirilmektedir. (3. Daire, 2018/842 E., 2022/922 K., 07.03.2022)
• Takdir kararında kanunda sayılan unsurların (kararın tarihi, sıra numarası, vergi ve dönem, matrah ile izahat) bulunup bulunmadığı, kararın şekli yönünden denetlenmektedir. (9. Daire, 2019/1140 E., 2022/27 K., 25.01.2022)
• Takdir komisyonunun inceleme ve araştırma sonucunda belirlediği matrahın, takdir kararına dayandırılarak tarhiyat yapılması uygulamada kabul edilmektedir. (9. Daire, 2019/351 E., 2022/749 K., 08.03.2022)

Nasıl ispat edilir?

• Takdir kararının usulüne uygun olduğunu ileri süren idare, kararın maddede sayılan unsurları taşıdığını kararın kendisiyle ortaya koymak zorundadır.
• Takdirin dayandığı müstenidat (defter, belge, kayıt, bilgi) idare tarafından ortaya konulmalıdır; soyut ifadeler bu yükü yerine getirmez.
• Mükellef, takdir kararının eksik unsur taşıdığını veya izahatın yetersiz olduğunu ileri sürerek karşı ispat yapabilir; bu savunmanın dayanağı kararın içeriği ve dosyadaki belgelerdir.
• Kararın imzasız olduğu veya unsurlarının eksik bulunduğu iddiası, karar belgesinin incelenmesiyle ispatlanır.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.3: Vergi Usul Kanunu'nun genel ilkeleri ve tarhın dayanağına ilişkin hükümleri bakımından, takdir kararının gerekçeli ve gerçeğe uygun olma koşullarının dayanağıdır.
• 213 sayılı Kanun m.31/8: Takdirin müstenidatı ve izahatının kararda yer alması zorunluluğu, uygulamada bu fıkra çerçevesinde değerlendirilmektedir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 32. maddesi, takdir komisyonunun takdir kararlarını vergi dairesine nasıl ileteceğini düzenler; iletim yöntemi olarak imza karşılığında tevdi usulünü öngörür. Madde, takdir komisyonunun kuruluşunu, takdir kararının içeriğini ve takdire itiraz yolunu düzenlemez. Kararın mükellefe tebliğini, tebliğ usulünü ve tebliğ tarihinin hesabını da düzenlemez; bu konular Vergi Usul Kanunu'nun tebliğe ilişkin hükümlerinde ve Tebligat Kanunu'nda aranmalıdır. Takdir komisyonunun kararına karşı dava açma süresi ve dava yolu da bu maddenin kapsamında değildir.

Takdir kararlarının tevdii: hangi şartlar aranır?

• Takdir kararının takdir komisyonu tarafından verilmiş olması gerekir.
• Takdir kararının komisyon tarafından vergi dairesine imza karşılığında tevdi edilmesi gerekir.
• Tevdinin, kararın vergi dairesine ulaştığını belgeleyen imza karşılığı yapılması gerekir.

Takdir kararlarının tevdii: hangi sonuçları doğurur?

• Takdir kararı imza karşılığında vergi dairesine tevdi edildiğinde, kararın vergi dairesine ulaşması belgelenmiş olur.
• Tevdi usulüne uyulmadan vergi dairesine iletilen takdir kararının sağlıklı bir iletim sayılıp sayılmayacağı, bu maddenin kapsamında kalmaktadır.

Takdir kararlarının tevdii: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Takdir kararının vergi dairesine tevdi edilmesini, mükellefe tebliğ yerine geçen bir işlem saymak.
• Maddedeki imza karşılığı tevdi şartını, kararın mükellefe tebliğ şartıyla karıştırmak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Takdir komisyonu kararının mükellefe tebliğinin ayrıca yapılması gerektiği ve tarhiyatın dayanağı olan takdir kararının tebliğ tarihinin dikkate alındığı kabul edilmektedir. (7. Daire, 1997/2709 E., 1998/405 K., 12.02.1998)

Nasıl ispat edilir?

• Takdir kararının vergi dairesine tevdi edildiğini iddia eden idare, imza karşılığı tevdi belgesi ile ispat yükü altındadır.
• Tevdi belgesi bulunmadığında idare, kararın vergi dairesine ulaştığını başka yazılı belgelerle göstermek zorundadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 33. maddesi, re'sen takdir edilen matrah ile mükellefin bildirdiği matrah arasındaki ilişkiyi ve re'sen tarhın kapsamını düzenler. Madde, re'sen takdir edilen matrahın mükellefin beyan ettiği matrahı aşmadığı hallerde re'sen vergi tarhını engeller; aşan kısım varsa vergi tarhını yalnız bu farkla sınırlar. Kanun maddesi yalnızca re'sen tarh sınırını düzenlemekte olup, re'sen takdir yetkisinin hangi hallerde doğduğunu, takdir yöntemlerini ve takdirin usulünü düzenlemez (m.30 ve devamı). Maddenin uygulanabilmesi için mükellefin matrah bildirmiş olması gerekir; beyan hiç verilmemişse bu madde değil, re'sen takdir hükümleri esas alınır. Vergi cezalarının miktarı, ihtirazi kayıt ve tarhiyatın zamanaşımı ile dava usulü bu maddenin kapsamı dışındadır.

Re'sen tarhta mahsup: hangi kavramlar bilinmeli?

Re'sen takdir

Vergi idaresinin, mükellefin beyan ettiği veriler yerine kendi tespit ettiği veya takdir ettiği matrahı esas alarak vergi tarh etmesidir. Bu madde bakımından, idarenin takdir ettiği matrahın mükellefin bildirdiği matrahla karşılaştırılması esas alınır.

Bildirilen matrah

Mükellefin beyanname veya bildirimle kendisi tarafından ortaya koyduğu vergi matrahıdır. Karşılaştırma ölçütü bu tutardır; mükellefin beyanı yoksa bu madde uygulanmaz.

Takdir edilen matrah

Vergi idaresince re'sen belirlenen matrahtır. Bildirilen matrahla kıyaslandığında, aşmadığı ölçüde re'sen tarh engellenir; aştığı ölçüde yalnız aradaki fark vergilendirilir.

Fark üzerinden tarh

Takdir edilen matrahın bildirilen matrahı aşan kısmı üzerinden yapılan vergi tarhıdır. Bildirilen matrah zaten vergilendirildiği için, tarh yalnız aşan tutara uygulanır.

Re'sen tarhta mahsup: hangi şartlar aranır?

• Mükellefin ilgili vergi dönemi için bir matrah beyanında bulunmuş olması gerekir.
• Re'sen takdir edilen matrahın, mükellefin bildirdiği matrahla karşılaştırılması gerekir.
• Takdir edilen matrah bildirilen matrahtan fazla değilse, idarenin bu dönem için re'sen vergi tarh etmemesi gerekir.
• Takdir edilen matrah bildirilen matrahtan fazlaysa, re'sen tarh yalnız aradaki fark üzerinden yapılmalıdır; bildirilen kısım yeniden vergilendirilemez.

Re'sen tarhta mahsup: hangi sonuçları doğurur?

• Takdir edilen matrah bildirilen matrahtan fazla değilse, re'sen vergi tarh edilemez.
• Takdir edilen matrah bildirilen matrahtan fazlaysa, vergi yalnız aradaki fark üzerinden tarh edilir.
• Bildirilen matrah üzerinden verginin tekrar tarh edilmesi, madde metni gereğince mümkün değildir.
• Madde, tarhiyatın yalnız matrah farkıyla sınırlandırılmasını öngördüğünden, takdirin bildirilen matrahın tamamını kapsaması durumunda uygulanacak sonuç farkın hesaplanmasıdır.

Re'sen tarhta mahsup: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Takdir edilen matrahın bildirilen matrahın tamamı üzerinden tarh edilmesi; oysa madde yalnız aşan fark üzerinden tarhı öngörür.
• Takdir edilen matrahın bildirilen matrahtan az olduğu durumda yine de re'sen tarh yapılabileceğini sanmak; madde bu hâlde tarhı yasaklar.
• Bildirilen matrahla takdir edilen matrahı karşılaştırmadan doğrudan takdir edilen tutar üzerinden hesap yapmak.
• Beyanı bulunmayan mükellefte m.33 sınırını uygulamaya çalışmak; karşılaştırılacak bildirilen matrah yoktur.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Mahkemeler, incelemede idarenin takdir ettiği matrahın mükellefin beyanını aşıp aşmadığını ayrı ayrı hesaplayarak, yalnız fark üzerinden tarhiyatın yapılıp yapılmadığını denetlemektedir. (3. Daire, 2024/2018 E., 2024/3411 K., 27.05.2024)
• Re'sen takdirde, idarenin hesabında bildirilen matrahın zaten vergilendirilmiş olduğu gözetilerek fark dışındaki kısmın tarh dışı bırakılması gerektiği kabul edilmektedir. (3. Daire, 2024/2018 E., 2024/3411 K., 27.05.2024)

Nasıl ispat edilir?

• Re'sen tarhın sınırını aşan bir tarhiyat yapıldığını iddia eden mükellef, bildirilen matrah ile takdir edilen matrahın farkını gösteren belgelerle ispat yükü altındadır.
• Takdir edilen matrahın hangi unsurlara dayandığını ortaya koyma yükü idaredir; idare takdir raporu, inceleme raporu ve hesap tablolarıyla bunu göstermelidir.
• Bildirilen matrahın tespiti için mükellefin beyanname ve ekleri esas alınır; bu belgelerle beyanın varlığı ve tutarı ispatlanır.
• Mükellefin beyanının bulunmadığı iddiasını idare ileri sürerse, beyanın yokluğu idarece ispat edilmelidir.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.30: Re'sen takdir yetkisinin doğduğu halleri ve takdirin genel koşullarını düzenler; m.33 bu takdirin sonucunda tarh sınırını belirler.
• 213 sayılı Kanun m.76: Uyuşmazlıkların bir kısmında m.33 ile birlikte anılan, vergi incelemesi sonrası takdirin dayanağını oluşturan hükümdür (K1 bağlamında).

Madde, ikmalen ve re'sen tarh edilen vergilerin ilgililere ihbarname ile tebliğ edilmesini ve farklı nev'i ya da doğuşu olan vergiler için ayrı ihbarname düzenlenmesini kapsar. Ayrıca ihbarnamenin tebliği için gereken unsurlar ve sonuçlar bu maddede düzenlenmiştir. Maddenin kapsamı vergi tarhı ve tebliğ yöntemi ile sınırlıdır. Maddede tarhiyatın içeriği, ihbarnamede yer alacak unsurlar, tebligat usulünün ayrıntıları ve tarhiyata karşı başvuru yolları düzenlenmemiştir. Bu konular, ihbarnamenin içeriği ve tebligat esasları ile dava ve itiraz süreleri bakımından diğer maddelerde yer almaktadır.

İhbarname esası: hangi kavramlar bilinmeli?

İkmalen tarh

Mükellefin beyan ettiği matrahın eksik olduğunun tespit edilmesi üzerine, eksik kalan kısım için yapılan vergi tarhıdır. Beyan üzerine yapılan tarhtan ayrılır.

Re'sen tarh

Mükellefin beyanname vermemesi ya da verilen beyannamenin esas alınamaz olması hâllerinde idarenin kendiliğinden yaptığı vergi tarhıdır.

İhbarname

İkmalen veya re'sen yapılan tarhın ilgililere bildirildiği yazılı tebligat belgesidir. Maddede tebliğ aracı olarak öngörülmüştür.

Nev'i

Verginin türünü ifade eder. Aynı nev'iden olan vergiler aynı ihbarnamede toplanabilir, farklı nev'ilerdeki vergiler ayrı ihbarnameyle bildirilir.

Doğuş

Verginin doğduğu vergilendirme dönemi ya da vergiyi doğuran olayın ayrı olmasını ifade eder. Aynı nev'iden olsa bile farklı doğuşlu vergiler için ayrı ihbarname gerekir.

İhbarname esası: hangi şartlar aranır?

• İkmalen veya re'sen tarh edilmiş bir vergi bulunmalıdır; beyan üzerine yapılan tarhlar bu maddenin kapsamında değildir.
• Tarh edilen vergi ilgililere ihbarname ile tebliğ edilmelidir.
• Birden fazla vergi tarh edilmişse, nev'i ve doğuşu ayrı olan vergiler için ayrı ihbarname kullanılmalıdır.
• Nev'i ve doğuşu aynı olan vergiler için ayrı ihbarname düzenlenmesi zorunlu değildir; bu durumda ayrı ihbarname aranmaz.

İhbarname esası: hangi sonuçları doğurur?

• İkmalen veya re'sen tarh edilen vergi, ihbarname ile ilgililere tebliğ edilir.
• Nev'i veya doğuşu ayrı olan vergiler için ayrı ihbarname düzenlenir; bu şarta uyulmaması tebligatın usulüne uygunluğunu tartışmalı kılar.
• Madde, tebliğ edilmemiş bir tarhın hukuki sonucunu ayrıca düzenlemez; sonucu tebliğ ve dava süreleriyle ilgili diğer maddelerde aranmalıdır.

İhbarname esası: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Beyan üzerine yapılan tarhı ikmalen tarh gibi değerlendirip bu maddeye göre tebliğ yapmak; tarhın türü ayrı tespit edilmelidir.
• Nev'i veya doğuşu farklı vergileri tek ihbarnamede bildirmek; her biri için ayrı ihbarname düzenlenmelidir.
• Nev'i ve doğuşu aynı olan vergiler için de gereksiz yere ayrı ihbarname aramak; maddede bu zorunluluk yoktur.
• Maddede bulunmayan bir tebliğ süresini ya da ihbarname içeriğini bu maddeye dayandırmak; bu konular bu maddede düzenlenmemiştir.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• İkmalen ve re'sen tarh edilen vergilerin ihbarname ile ilgililere tebliğ edileceğinin, maddenin ilk fıkrasındaki düzenlemeye uygun olarak uygulandığı kabul edilmektedir. (3. Daire, 2018/2638 E., 2021/6316 K., 21.12.2021; 7. Daire, 2018/1006 E., 2021/4844 K., 16.11.2021; 3. Daire, 2018/4405 E., 2021/3336 K., 24.06.2021; 3. Daire, 2018/6610 E., 2021/2567 K., 24.05.2021)
• Ayrı ihbarname kuralının, farklı nev'i veya doğuşu taşıyan vergiler bakımından uygulandığı kabul edilmektedir. (7. Daire, 2021/2257 E., 2024/5096 K., 09.12.2024)

Nasıl ispat edilir?

• İkmalen veya re'sen tarhın yapıldığını ve bunun ihbarname ile bildirildiğini ileri süren idare, tebliğ belgesiyle ispat yükü altındadır.
• Mükellef, tebliğin usulüne uygun yapılmadığını ya da farklı nev'i veya doğuşlu vergilerin tek ihbarnamede birleştirildiğini ileri sürdüğünde, bu iddiayı ihbarname ve tebligat belgeleriyle ispatlamak zorundadır.
• Tarhın ikmalen mi yoksa beyan üzerine mi yapıldığı, tarh dayanağı olan inceleme raporu ve beyanname ile belirlenir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 35. maddesi, vergi ihbarnamesinin asgari içeriğini sayar: ihbarnamenin sıra numarası, tanzim tarihi, verginin nev'i, mükellefin adı soyadı veya unvanı, açık adresi, vergilendirme dönemi, matrah, verginin hesabı ve miktarı, ikmalen veya re'sen tarhın sebepleri, vergi mahkemesinde dava açma süresi ve şekli. Maddenin son fıkrası, takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun bir sureti ihbarnameye eklenmesini düzenler. Madde tebliğ usulünü, tebliğ tarihini ve adres değişikliğinin sonuçlarını düzenlemez (Tebligat Kanunu m.35 ve m.21 ile ilgili hükümler). Ayrıca ihbarnamenin tebliğ edilmemesinin ya da usulsüz tebliğin sonuçları, tarhiyatın iptali için dava yolu ve dava açma süresinin hesabı bu maddenin kapsamı dışındadır.

İhbarnamenin muhteviyatı: hangi kavramlar bilinmeli?

İhbarname

Vergi tarhına ilişkin olarak mükellefe gönderilen, tarhiyatın içeriğini ve tutarını bildiren yazılı belgedir. Maddede sayılan unsurların tamamını taşımalıdır.

İkmalen tarh

Beyan edilmiş ancak eksik beyan edilmiş vergilerin, eksikliğin tamamlanarak tarh edilmesidir. Maddenin 10. bendinde ihbarnamede gösterilmesi gereken sebeplerden biri olarak anılır.

Re'sen tarh

Mükellefin beyanı olmaksızın veya beyanın yetersizliği halinde idarece vergilerin doğrudan tarh edilmesidir. Maddenin 10. bendinde ihbarnamede gösterilmesi gereken sebeplerden biri olarak anılır.

Takdir komisyonu kararı

Matrahın takdir komisyonunca belirlendiği hallerde oluşan karardır. Bu karar üzerine tarh edilen vergilerde kararın bir sureti ihbarnameye eklenir.

Re'sen takdiri gerektiren inceleme raporu

Matrahın re'sen takdiri gerektiğini ortaya koyan vergi inceleme raporudur. Takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde raporun bir sureti de ihbarnameye eklenir.

İhbarnamenin muhteviyatı: hangi şartlar aranır?

• İhbarnamede sıra numarası, tanzim tarihi, verginin nev'i, mükellefin soyadı ve adı (tüzel kişilerde unvanı) ve açık adresi bulunmalıdır.
• İhbarnamede vergilendirme dönemi, verginin matrahı, verginin hesabı ve miktarı yer almalıdır.
• İhbarnamede tarhı gerektiren sebepler kısa ve açık bir ifadeyle gösterilmelidir; bu sebep ikmalen veya re'sen tarh ise bunun belirtilmesi gerekir.
• İhbarnamede vergi mahkemesinde dava açma süresi ve dava açma şekli bulunmalıdır.
• Takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın bir sureti ihbarnameye eklenmelidir.
• Re'sen takdiri gerektiren inceleme raporu varsa bu raporun bir sureti de ihbarnameye eklenmelidir.

İhbarnamenin muhteviyatı: hangi sonuçları doğurur?

• İhbarnamede maddede sayılan unsurlardan biri eksik ise ihbarname şekil yönünden eksik kalır ve bu eksiklik mükellefin savunma hakkını etkileyebilir.
• Takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer sureti ihbarnameye eklenmediğinde, mükellefin tarhiyatın gerekçesini öğrenmesi güçleşir ve bu eksiklik tarhiyatın hukuka uygunluğunu etkiler.
• Mükellef, ihbarnamede gösterilen sürede ve şekilde vergi mahkemesinde dava açabilir; ihbarnamede bu bilgilerin yer alması dava hakkının kullanımını kolaylaştırır.
• Madde, ihbarnamenin tebliğ edilmesini ya da tebliğ usulünü düzenlemez; tebliğ sonrası işlemler ayrı hükümlere tabidir.

İhbarnamenin muhteviyatı: sık yapılan hatalar nelerdir?

• Maddenin 11. ve 12. bentlerindeki dava süresi ve şeklinin ihbarnamede yer alması zorunluluğunu gözden kaçırmak; bu bentleri ihbarnamede bulunmayan unsur saymak.
• Takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ekinin ihbarnameye eklenmesi gerekliliğini ihmal etmek; bu eki isteğe bağlı saymak.
• Re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun ekinin, yalnızca takdir komisyonu kararına dayalı tarhlarda değil, her re'sen takdir hâlinde aranacağını varsaymak; maddenin son fıkrasının kapsamını genişletmek.
• İkmalen tarh ile re'sen tarh arasındaki ayrımı karıştırmak ve ihbarnamede tarh sebebini hangi hal olduğunu belirtmeden yazmak.

Uygulamada nasıl yorumlanıyor?

• Takdir komisyonu kararına dayalı tarhiyatlarda kararın ve raporun ihbarnameye eklenmemesi, tarhiyatın gerekçesinin mükellefe bildirilmediği anlamına geldiğinden tarhiyatın hukuka aykırı sayılması yönünde uygulama kabul edilmektedir. (11. Daire, 1996/6510 E., 1997/4061 K., 14.11.1997; 4. Daire, 2023/232 E., 2023/2269 K., 24.04.2023)
• Re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun ihbarnameye eklenmediği durumlarda, raporun tebliğ edilmemesi tarhiyatın usulden iptaline gerekçe yapılmaktadır. (4. Daire, 2023/232 E., 2023/2269 K., 24.04.2023; 9. Daire, 2021/754 E., 2022/6771 K., 29.12.2022)
• İhbarnamede gösterilmesi gereken unsurların eksikliği, savunma hakkının kısıtlanması sebebiyle tarhiyatın iptaline yol açmaktadır. (3. Daire, 2019/7522 E., 2022/3247 K., 20.09.2022)
• Vergi tarhı hakkında kararlarda, ihbarnamenin tanzim tarihinin ve sıra numarasının yer alması maddenin şekil unsurları arasında değerlendirilmektedir. (3. Daire, 2019/7522 E., 2022/3247 K., 20.09.2022)

Nasıl ispat edilir?

• İhbarnamenin içeriğinde maddede sayılan unsurların eksik olduğunu ileri süren mükellef bu eksikliği ispatlar; ihbarnamenin kendisi bu konuda birincil delildir.
• Takdir komisyonu kararı ve re'sen takdiri gerektiren raporun ihbarnameye eklenip eklenmediğini ileri süren mükellef, ihbarname ekinin bulunmadığını ispatlamakla yükümlüdür.
• İdare, ihbarnamenin maddede öngörülen unsurları taşıdığını ve ekleri tebliğ ettiğini gösteren belgeler ile ispat eder; tebliğ belgesi ve ihbarname örneği bu konuda temel delildir.
• Mükellef, ihbarnamede yer almayan bilgiyi (örneğin dava süresi) eksiklik olarak öne sürdüğünde, bu eksikliği ihbarnamenin kendisi üzerinden ispat eder.

Hangi maddelerle birlikte okunmalı?

• 213 sayılı Kanun m.366: Maddenin 'kanuna uygunluk' bakımından kararda anılmakta olup, re'sen takdiri gerektiren raporun ihbarnameye eklenmesi gerekliliğiyle birlikte değerlendirilmektedir.